Sentencia C-1295/01
CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DE NORMAS TRANSITORIAS Y NORMAS PERMANENTES-Alcance
CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD-Norma producida bajo régimen de
normalidad y de excepción
IMPUESTO SOBRE LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS-Sujeto activo/IMPUESTO
SOBRE LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS-Creación para conjurar crisis que dio
lugar al Estado de Emergencia Económica y Social
PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-Significado
En materia tributaria, la Constitución de
1991 estableció como uno de los principios del poder impositivo del Estado, el
de legalidad que entre otros aspectos consiste en la predeterminación de los
elementos del tributo, por parte del legislador, al igual que de las otras
corporaciones públicas de representación popular, facultadas por el
ordenamiento constitucional para crear contribuciones fiscales o parafiscales.
PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-Importancia/PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-Determinación clara
y directa de elementos que conforman la obligación
La Corte ha tenido la oportunidad de
definir la importancia de que las obligaciones tributarias se encuentren
debidamente determinadas en las disposiciones que las imponen. En efecto, i)
se ha dicho que corresponde a la Corporación Pública creadora del impuesto conformar,
con todos los elementos requeridos, la obligación tributaria a fin de
salvaguardar las garantías constitucionales de los asociados previstas en el
artículo 29 constitucional, ii) también
se ha puntualizado que dada la incidencia de los tributos en la economía, los
operadores económicos deben conocer, con exactitud, desde su creación, los
elementos que constituyen las imposiciones, iii)
además se han relacionado los elementos que integran la obligación tributaria
con la posibilidad de hacer realidad los principios constitucionales de equidad
y eficiencia del sistema tributario y, iv) así
mismo se ha encontrado que la determinación de los elementos que conforman los
tributos reviste especial importancia en el propósito de controlar la elusión y
evasión tributarias y, por ende, las consecuencias nocivas que tales prácticas
representan en las finanzas del Estado, presupuesto indispensable para que el
mismo pueda cumplir los fines para los que fue creado.
GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS-Determinación del sujeto activo
El propio legislador determinó el sujeto
activo del Gravamen a los Movimientos Financieros, pues las disposiciones en
cita permiten inferir que, a través de la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales -entidad que administra el tributo- la Nación recauda los recursos
provenientes del mismo, los que, además, ingresan a una cuenta especial de la
Dirección General del Tesoro, en tanto son apropiados por el Presupuesto
General de la Nación. El legislador definió por sí mismo a la Nación como el
sujeto activo del Gravamen a los Movimientos Financieros, de modo que, por este
aspecto, no desconoció el principio de legalidad tributaria. Además, las
anteriores consideraciones coinciden con el entendimiento que la Corte ha dado
a la obligación de fijar los elementos del tributo, a cargo de los órganos
facultados para crearlos, según el cual no se desconoce el artículo 338 de la
Constitución cuando dichos elementos, pese a no estar fijados expresamente,
pueden ser determinables y resultan, en las mismas disposiciones, inteligibles.
Referencia: expediente
D-3597
Demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 870 a 881 del Estatuto
Tributario, tal como fueron adicionados por el artículo 1º de la Ley 633 de
2000
Actor: Henry Alfonso
Fernández Nieto
Magistrado Ponente:
I.Dr. ALVARO TAFUR
GALVIS
Bogotá D.C., cinco (5)
de diciembre del año dos mil uno (2001).
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones
constitucionales y de los requisitos y trámites establecidos en el Decreto 2067
de 1991, ha proferido la siguiente
SENTENCIA
I.ANTECEDENTES
En ejercicio de la acción pública de
inconstitucionalidad, el ciudadano Henry Alfonso Fernández Nieto demandó los
artículos 870 a 881 del Estatuto Tributario, tal como fueron adicionados por el
artículo 1º de la Ley 633 de 2000: "por la cual se expiden normas en
materia tributaria, se dictan disposiciones sobre el tratamiento a los fondos
obligatorios para la vivienda de interés social y se introducen normas para
fortalecer las finanzas de la Rama Judicial".
Mediante auto de 10 de julio del presente año el Magistrado Sustanciador
admitió la demanda, ordenó fijarla en lista, dispuso correr traslado de la
misma al Procurador General de la Nación, para que rindiera el concepto de su
competencia, ordenó comunicar su iniciación al señor Presidente de la República
y al Presidente del Congreso, así como también a los Ministros de Justicia y
del Derecho, de Hacienda y Crédito Público, de Desarrollo Económico, de Trabajo
y Seguridad Social, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a la
Superintendencia Bancaria y al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a
fin de que si lo estimaban oportuno conceptuaran sobre la constitucionalidad de
la norma acusada.
Cumplidos los trámites ya relacionados, propios de esta clase de procesos,
y previo el concepto del Procurador General de la Nación, procede la Corte a
decidir sobre la demanda de la referencia.
II.NORMA DEMANDADA
A continuación, se transcribe el texto de
la disposición acusada, conforme a su publicación en el Diario Oficial número
44.275 del 29 de diciembre de 2000 y se subraya lo demandado:
.1."LEY 633 DE 2000
(diciembre 29)
por la cual se expiden normas en materia tributaria, se dictan
disposiciones sobre el tratamiento a los fondos obligatorios para la vivienda
de interés social y se introducen normas para fortalecer las finanzas de la
Rama Judicial
El Congreso de Colombia
DECRETA:
CAPITULO I
.2.Gravamen a los Movimientos
Financieros
Artículo 1: Gravamen a los Movimientos Financieros. Adiciónase el Estatuto Tributario con el siguiente libro:
"LIBRO SEXTO
GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS
FINANCIEROS"
Artículo 870. Gravamen a los movimientos financieros,
GMF. Créase como un nuevo impuesto, a partir del primero (1º) de enero del
año 2001, el Gravamen a los Movimientos Financieros, a cargo de los usuarios
del sistema financiero y de las entidades que lo conforman.
Artículo 871. Hecho Generador del GMF. El hecho generador
del Gravamen a los Movimientos Financieros lo constituye la realización de las
transacciones financieras, mediante las cuales se disponga de recursos
depositados en cuentas corrientes o de ahorros, así como en cuentas de depósito
en el Banco de la República, y los giros de cheques de gerencia.
En el caso de cheques girados con cargo a los recursos
de una cuenta de ahorro perteneciente a un cliente, por un establecimiento de
crédito no bancario o por un establecimiento bancario especializado en cartera
hipotecaria que no utilice el mecanismo de captación de recursos mediante la
cuenta corriente, se considerará que constituyen una sola operación el retiro
en virtud del cual se expide el cheque y el pago del mismo.
Parágrafo. Para los efectos del
presente artículo, se entiende por transacción financiera toda operación de
retiro en efectivo, mediante cheque, con talonario, con tarjeta débito, a
través de cajero electrónico, mediante puntos de pago, notas débito o mediante
cualquier otra modalidad que implique la disposición de recursos de cuentas de
depósito, corrientes o de ahorros, en cualquier tipo de denominación, incluidos
los débitos efectuados sobre los depósitos acreditados como "saldos positivos
de tarjetas de crédito" y las operaciones mediante las cuales los
establecimientos de crédito cancelan el importe de los depósitos a término
mediante abono de cuenta.
Artículo 872. Tarifa del GMF. La tarifa del Gravamen
a los Movimientos Financieros será del tres por mil (3 x 1000). En ningún caso
este valor será deducible la renta bruta de los contribuyentes.
Artículo 873. Causación del GMF. El Gravamen a los
Movimientos Financieros es un impuesto instantáneo y se causa en el momento en
que se produzca la disposición de los recursos objeto de la transacción
financiera.
Artículo 874. Base gravable del GMF. La base gravable del
Gravamen a los Movimientos Financieros estará integrada por el valor total de
la transacción financiera mediante la cual se dispone de los recursos.
Artículo 875. Sujetos Pasivos del GMF. Serán sujetos
pasivos del Gravamen a los Movimientos Financieros, los usuarios del sistema
financiero, las entidades que lo conforman y el Banco de la República.
Cuando se trate de retiros de fondos que manejen
ahorro colectivo, el sujeto pasivo será el ahorrador individual beneficiario
del retiro.
Artículo 876. Agentes de Retención del GMF. Actuarán como
agentes retenedores y serán responsables por el recaudo y el pago del GMF, el
Banco de la República y los establecimientos de crédito en los cuales se
encuentre la respectiva cuenta, así como los establecimientos de crédito que
expiden los cheques de gerencia.
Artículo 877. Declaración y pago del GMF. Los agentes de
retención del GMF deberán depositar las sumas recaudadas a la orden de la
Dirección General del Tesoro Nacional, en la cuenta que ésta señale para el
efecto, presentando la declaración correspondiente, en el formulario que para
éste fin disponga la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
La declaración y pago del GMF deberá realizarse en los
plazos y condiciones que señale el Gobierno Nacional.
Parágrafo. Se entenderán como no presentadas las
declaraciones, cuando no se realice el pago en forma simultánea a su presentación.
Artículo 878. Administración del GMF. Corresponde a la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales la administración del Gravamen a
los Movimientos Financieros a que se refiere este Libro, para lo cual tendrá
las facultades consagradas en el Estatuto Tributario para la investigación,
determinación, control, discusión, devolución y cobro de los impuestos de su
competencia. Así mismo, la DIAN quedará facultada para aplicar las sanciones
contempladas en dicho Estatuto, que sean compatibles con la naturaleza del
impuesto, así como aquellas referidas a la calidad del agente en retención,
incluida la de trasladar a las autoridades competentes el conocimiento de
posibles conductas de carácter penal.
Para el caso de aquellas sanciones en las cuales su
determinación se encuentra referida en el Estatuto Tributario a mes o fracción
de mes calendario, se entenderán referidas a semana o fracción de semana
calendario, aplicando el 1.25% del valor total de las retenciones practicadas
en el respectivo período, para aquellos agentes retenedores que presenten
extemporáneamente la declaración correspondiente.
Artículo 879. Exenciones del GMF. Se encuentran exentos
del Gravamen a los Movimientos Financieros:
1.Los retiros efectuados de las cuentas de ahorro destinadas
exclusivamente a la financiación de vivienda. La exención no podrá exceder en
el año fiscal del cincuenta por ciento (50%) del salario mínimo mensual vigente
y se aplicará proporcionalmente en forma no acumulativa sobre los retiros
mensuales efectuados por el titular de la cuenta. El Gobierno expedirá la
reglamentación correspondiente.
La exención se aplicará exclusivamente a una cuenta de
ahorros por titular y siempre y cuando pertenezca a un único titular.
Cuando quiera que una persona sea titular de más de una cuenta de ahorros en
uno o varios establecimientos de crédito, deberá elegir aquella en relación con
la cual operará el beneficio tributario aquí previsto e indicárselo al
respectivo establecimiento.
2.Los traslados entre cuentas corrientes de un mismo
establecimiento de crédito, cuando dichas cuentas pertenezcan a un mismo y
único titular que sea una sola persona.
3.Las operaciones que realice la Dirección del Tesoro
Nacional, directamente o a través de los órganos ejecutores, incluyendo las
operaciones de reporto que se celebren con esta entidad y el traslado de
impuestos a dicha Dirección por parte de las entidades recaudadoras; así mismo,
las operaciones realizadas durante el año 2001 por las Tesorerías Públicas de
cualquier orden con entidades públicas o con entidades vigiladas por las
Superintendencias Bancaria o de Valores, efectuadas con títulos emitidos por Fogafín para la capitalización de la Banca Pública.
4.Las operaciones de liquidez que realice el Banco de
la República, conforme a lo previsto en la Ley 31 de 1992.
5.Los créditos interbancarios y las operaciones de
reporto con títulos realizadas por las entidades vigiladas por las
Superintendencias Bancaria y de Valores para equilibrar defectos o excesos
transitorios de iliquidez, en desarrollo de las operaciones que constituyen su
objeto social.
6.Las transacciones ocasionadas por la compensación
interbancaria respecto de las cuentas que poseen los establecimientos de
crédito en el Banco de la República.
7.Las operaciones de compensación y liquidación de
depósitos centralizados de valores y de las bolsas de valores sobre títulos
desmaterializados, y los pagos correspondientes a la administración de valores
en dichos depósitos.
8.Las operaciones de reporto realizadas entre el Fondo
de Garantías de Instituciones Financieras (Fogafín) o
el Fondo de Garantías de Instituciones Cooperativas (Fogacoop)
con entidades inscritas ante tales instituciones.
9.El manejo de recursos públicos que hagan las
tesorerías de las entidades territoriales.
10.Las operaciones financieras realizadas con recursos
del Sistema General de Seguridad Social en Salud, del Sistema General de
Pensiones a que se refiere la Ley 100 de 1993, de los Fondos de Pensiones de
que trata el Decreto 2513 de 1987 y del Sistema General de Riesgos
Profesionales, hasta el pago a la entidad promotora de salud, a la
administradora del régimen subsidiado o al pensionado, afiliado o beneficiario,
según el caso.
11.Los desembolsos de crédito mediante abono en la
cuenta o mediante expedición de cheques, que realicen los establecimientos de
crédito.
12. Las operaciones de compra y venta de divisas
efectuadas a través de cuentas de depósito del Banco de la República o de
cuentas corrientes, realizadas entre intermediarios del mercado cambiario
vigilados por las Superintendencia Bancaria o de Valores, el Banco de la
República y la Dirección del Tesoro Nacional.
Las cuentas corrientes a que se refiere el anterior
inciso deberán ser de utilización exclusiva para la compra y venta de
divisas entre los intermediarios del mercado cambiario.
13. Los cheques de gerencia cuando se expidan con
cargo a los recursos de la cuenta corriente de ahorros del ordenante, siempre y
cuando que la cuenta corriente o de ahorros sea de la misma entidad de crédito
que expida el cheque de gerencia.
14.Los traslados que se realicen entre cuentas
corrientes y/o de ahorros abiertas en un mismo establecimiento de crédito a
nombre de un mismo y único titular.
La indicada exención se aplicará también cuando el
traslado se realice entre cuentas de ahorro colectivo y cuentas corrientes o de
ahorros que pertenezcan a un mismo y único titular, siempre y cuando estén
abiertas en el mismo establecimiento de crédito.
De acuerdo con el reglamento del Gobierno Nacional,
los retiros efectuados de cuentas de ahorro especial que los pensionados abran
para depositar el valor de sus mesadas pensionales y
hasta el monto de las mismas, cuando éstas sean equivalentes a dos salarios
mínimos o menos.
Parágrafo. El Gravamen a los
Movimientos Financieros que se genere por el giro de recursos exentos de
impuestos de conformidad con los tratados, acuerdos y convenios internacionales
suscritos por el país, será objeto de devolución en los términos que indique el
reglamento.
Artículo 880. Agentes de Retención del GMF en
operaciones de cuenta de depósito. En armonía con lo
dispuesto en el artículo 876 del presente Estatuto, cuando se utilicen las
cuentas de depósito en el Banco de la República para operaciones distintas de
las previstas en el artículo 879 del Estatuto Tributario, el Banco de la
República actuará como agente retenedor del Gravamen a los Movimientos
Financieros que corresponda pagar por dicha transacción a la entidad usuaria de
la respectiva cuenta.
Artículo 881. Devolución del GMF. Las sociedades titularizadoras, los establecimientos de crédito que
administren cartera hipotecaria movilizada, y las sociedades fiduciarias,
tendrán derecho a obtener la devolución del Gravamen a los Movimientos
Financieros que se cause por la transferencia de los flujos en los procesos de
movilización de cartera hipotecaria para vivienda por parte de dichas
entidades, a que se refiere la Ley 546 de 1999, en los términos y condiciones
que reglamente el Gobierno Nacional.
Igualmente, tendrán derecho a la devolución
establecida en el presente artículo las operaciones del Fondo de Estabilización
de la Cartera Hipotecaria, cuya creación se autorizó por el artículo 48 de la
Ley 546 de 1999, en especial las relativas al pago o aporte que deban realizar
las partes en virtud de los contratos de cobertura, así como las inversiones
del fondo.".
III.LA DEMANDA
A juicio del actor, las normas demandadas
vulneran el artículo 338 de la Constitución Política, toda vez que el
legislador habría omitido definir en forma directa, el sujeto activo del
Gravamen a los Movimientos Financieros. Para el efecto, expone las razones que
a continuación se resumen:
Advierte que el artículo 1º de la Ley 633 de 2000 transformó en permanente
el impuesto sobre las transacciones financieras, que había sido creado por
normas anteriores, pero insiste en que en esta oportunidad el legislador no
definió el sujeto activo de la obligación tributaria, contrariando el artículo
338 de la Constitución Política que lo conmina a fijar los elementos del
impuesto de manera "directa" y "expresa".
Señala que el artículo 878 acusado se limitó a determinar la autoridad
encargada de recaudar, fiscalizar, liquidar, discutir, cobrar y devolver el
impuesto –Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales- pero no determinó el
beneficiario directo del mismo, sin reparar en la posibilidad de que diferentes
sujetos del Estado –Nación o departamentos, municipios y distritos- reclamen lo
recaudado por tal concepto.
De otro lado, considera posible que los defensores de la constitucionalidad
del gravamen arguyan que el mismo tiene como titular a la Nación, porque está
incluido en el Estatuto Tributario, o como quiera que, en virtud de la
previsión del artículo 3º de la Ley 633 de 2000, lo recaudado debe ser
apropiado por el Presupuesto General de la Nación.
Sin embargo, estima que dar valor a las anteriores afimaciones
"(..) conllevaría a aceptar que el sujeto activo se puede determinar de
manera indirecta, situación no prevista por la norma constitucional violada
(art. 388)". Y añade que, en todo caso, el Decreto 624 de 1989
–Estatuto Tributario-, ni siquiera define el sujeto activo de los distintos
impuestos que contiene, pues en la época de su promulgación, el legislador no
tenía la obligación de fijar los elementos del tributo, como si la tiene de
conformidad con el artículo 388 constitucional.
Finalmente, además de la declaratoria de inconstitucionalidad de las normas
demandadas, el actor solicita, que, en consecuencia, se ordene al Ministerio de
Hacienda devolver los dineros recaudados por razón del mencionado impuesto.
1.Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales
La abogada Lucero Téllez Hernández,
actuando en representación de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
–DIAN-, solicita desatender las pretensiones del actor, dada la exequibilidad de las normas demandadas, con fundamento
en las siguientes consideraciones:
Pone de presente que esta Corte, al
resolver sobre la exequibilidad del Decreto 2331 de
1998 determinó que era la Nación el sujeto activo del gravamen entonces
impuesto a los movimientos financieros, posición que, dice, coincide con lo
resuelto en las sentencias C-084/95, C-065/98, C-987/99 y C-597/00.
Además, transcribe el artículo 3º de la
Ley 633 en estudio, e insiste en que en esta disposición se establecen todos
los elementos del gravamen impuesto, como quiera que el artículo 338 de la
Constitución Política exige que la ley, las ordenanzas y los acuerdos
determinen los sujetos activos y pasivos de las contribuciones que imponen, sin
exigir que para el efecto se utilicen "formulas rígidas".
2.Instituto Colombiano de Derecho
Tributario
En atención a la invitación formulada por
el Magistrado Sustanciador el Instituto Colombiano de Derecho Tributario,
allegó al expediente el concepto aprobado en la sesión de su Consejo Directivo,
adelantada el 26 de julio del presente, con ponencia del Dr. Juan I. Alfonso
Bernal, solicitando que se declare la constitucionalidad de las normas
acusadas, por las razones que a continuación se sintetizan:
De antemano advierte que el concepto
presentado se limita al cargo elevado por el actor, y aclara que el mismo se
sujeta a las decisiones que ésta Corte adopte en otros procesos de
constitucionalidad, actualmente en curso, contra las mismas disposiciones en
estudio y en los que, asegura, el Instituto se ha pronunciado solicitando se
excluya del ordenamiento jurídico el Gravamen a los Movimientos Financieros.
Señala que la inconstitucionalidad
propuesta por el actor parte de un entendimiento equivocado del artículo 338
constitucional, porque, a su juicio, el legislador no puede delegar la
designación del sujeto activo de los tributos que impone, pero para proceder a
su determinación puede utilizar cualquier forma, así no fuere expresa.
En ese orden de ideas, estima que el
legislador dio cumplimiento a la previsión constitucional en cita, pese a no
haber señalado el sujeto activo del gravamen en forma expresa, como quiera que,
afirma, dicho sujeto puede ser precisado mediante el análisis de las normas que
imponen el tributo, como también recurriendo a los antecedentes del gravamen.
Así las cosas, advierte que el Gravamen a
los Movimientos Financieros, en estudio, pese a su diferente nombre, conserva
la naturaleza y esencia de la contribución o impuesto a las transacciones
financieras –Decreto 2331/98, Ley 508 de 1999, Decreto 955 y Ley 608 de 2000-,
con algunas diferencias relativas a su temporalidad, tarifa, precisión en las
exoneraciones y destinación, y que, en aquella oportunidad, los recursos
obtenidos por el recaudo de dicho gravamen, hicieron parte de los ingresos
corrientes de la Nación.
Además, pone de presente que la
titularidad del mencionado impuesto nunca fue cuestionada. Para el efecto trae
a colación la sentencia C-136 de 1999 y recuerda que en ésta decisión se
definió a la Nación como sujeto activo del gravamen contenido en el Decreto
2331 de 1998. Agrega que, el artículo 17 de la Ley 608 de 2000, "que
prorrogó el "impuesto a las transacciones financieras"",
también previó el carácter nacional del tributo.
Finalmente, considerados los antecedentes
históricos del impuesto y en armonía con la totalidad de las normas que regulan
el Gravamen, el Instituto concluye que el sujeto activo, si bien no fue fijado
en forma expresa en las disposiciones demandadas si fue determinado "directamente"
y en forma inequívoca por el legislador en "el artículo 1º de la Ley
633 de 2000", demandado, al punto que, por esta razón, conceptúa que
la norma acusada debe ser declarada constitucional.
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA
NACION
El Señor Procurador General de la Nación,
mediante concepto número 2.643 recibido el 24 de agosto de 2001, en la
Secretaría de la Corte Constitucional, solicita que se nieguen las pretensiones
del actor. Para sustentar su petición aduce las razones que a continuación se
sintetizan:
En primer lugar advierte que la definición
de los elementos del impuesto, por parte del legislador –artículo 338 C.P.-
obedece al principio de representación en materia tributaria, de tal suerte que
la ley puede cumplir con tal exigencia de diferentes maneras.
En ese sentido, señala que de una lectura
cuidadosa del artículo 1º de la Ley 633, demandado, al igual que del artículo
3º idem –que transcribe- se puede
concluir que el sujeto activo del Gravamen a los Movimientos Financieros es la
Nación. Para explicar tal señalamiento aduce que la disposición primeramente
nombrada dispone que los agentes retenedores del gravamen deben girar lo
recaudado por concepto del impuesto a la Dirección General del Tesoro Nacional,
en la cuenta que para el efecto disponga la Dirección de Impuestos y Aduanas
Nacionales, y que el artículo 3º en mención dispone que dichos dineros deben
permanecer en la cuenta del Tesoro Nacional hasta tanto, sean incorporados al
Presupuesto General de la Nación, lo que, estima, "demuestra que,
independientemente de la destinación que el Gobierno Nacional haga de tales
recursos, quien los percibe es la Nación" -resalta la Vista
Fiscal-.
Además, conceptúa, que dada su naturaleza
se puede afirmar que el Gravamen a los Movimientos Financieros–GMF-, es el
mismo impuesto a las transacciones financieras que, con carácter temporal, fue
creado mediante el Decreto 2331 de 1998, orientado hacia el fortalecimiento de
las instituciones financieras a través del Fondo de Garantías de Instituciones
Financieras y declarado exequible en la Sentencia C-136 de 1999. Y, con
respecto a tal decisión, afirma que esta Corporación definió a la Nación como
sujeto activo del mencionado tributo.
VI.CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS
1.Competencia
De conformidad con lo dispuesto en el
artículo 241, numeral 4º de la Constitución Política, la Corte Constitucional
es competente para conocer y decidir, definitivamente, sobre la demanda de
inconstitucionalidad de la referencia, como quiera que las normas demandadas
están contenidas en la Ley 633 que es una ley de la República.
2.Materia sujeta a examen
El demandante acusa las normas demandadas
-introducidas en el Estatuto Tributario por el artículo 1º de la Ley 633 de
2000-, de no determinar directamente el sujeto activo del Gravamen a los
Movimientos Financieros que crean, desconociendo los dictados del artículo 338
de la Constitución Política, conforme a los cuales la ley, las ordenanzas y los
acuerdos deben fijar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos,
las bases gravables y las tarifas de los impuestos.
De otro lado, los intervinientes y la
Vista Fiscal aducen que tal determinación si se hizo, aunque no en forma
expresa, al punto que la encuentran tanto en el artículo 3º de la ley en cita,
como en las diferentes disposiciones del artículo 1º demandado.
No obstante, al parecer de la Corte, cabe
precisar, previamente, los efectos que sobre la decisión que se debe tomar,
puede tener lo decidido por esta Corporación en la sentencia C-136 de 1999 que
revisó la constitucionalidad del Decreto Extraordinario 2331 del 16 de
noviembre de 1998 "por el cual se dictan medidas tendientes a resolver
la situación de los sectores financiero y cooperativo, aliviar la situación de
los deudores por créditos de vivienda y de los ahorradores de las entidades
cooperativas en liquidación, mediante la creación de mecanismos institucionales
y de financiación y la adopción de disposiciones complementariasSentencia
C-136 de 1999, M.P. José Gregorio Hernández Galindo..
Lo anterior en razón de que los
intervinientes y la Vista Fiscal insisten en que no se requiere volver sobre el
sujeto activo del Gravamen sobre los Movimientos Financieros, como quiera que
en aquella oportunidad se resolvió sobre la constitucionalidad de la "contribucióVale recordar que en la sentencia
relacionada en la nota anterior, se aclaró que no obstante su denominación el
Decreto 2331 de 1999 creó un impuesto y no una contribución, debido a que no
previó ninguna contraprestación específica a favor de los sujetos pasivos de la
imposición. sobre transacciones financieras como tributo a cargo de los
usuarios del sistema financiero y de las entidades que lo conforman, destinado
exclusivamente a preservar la estabilidad y la solvencia del sistema
(..)", determinando que "(..) las sumas recaudadas por
concepto del impuesto deben depositarse a favor de la Dirección General del
Tesoro Nacional y deben ser distribuidas por el Gobierno, a través del
Ministerio de Hacienda y Crédito Público, con destino a los sectores afectados
por la crisis."Ibidem.
3. Consideración previa.
3.1 La jurisprudencia sobre el sujeto
activo del impuesto sobre las transacciones financieras y su incidencia en el
análisis que corresponde hacer al respecto, en esta providencia
Mediante sentencia C-992 de 2001 esta
Corporación determinó que el Gravamen a los Movimientos Financieros es un
"nuevo tributo, aunque idéntico o similar en su configuración, a uno
que rigió en el pasado".
También se puntualizó, en la oportunidad
en cita, y con el objeto de estudiar los cargos formulados contra el artículo
1º de la Ley 633 de 2001, en estudio -porque al parecer del otrora
demandante la disposición en cita quebrantaba los artículos 215 y 357
constitucionales- que la expresión "nuevo gravamen a los Movimientos
Financieros", contenida en el artículo 55 de la ley demandada debía
entenderse en el sentido de que el legislador creo un impuesto que no estaba
comprendido dentro de aquellos que constituían la base para el cálculo de la
participación de los municipios en los ingresos corrientes de la nación, aunque
con las mismas características "(..) en sus modalidades de hecho y base
gravables, sujetos pasivos etc (..)" que
aquel que fuera creado como impuesto a las transacciones financieras por el
Decreto 2331 de 1998.
No obstante el anterior pronunciamiento, y
sin desconocer que en la sentencia C-136 de 1999 –ya referida- se dijo que "El
sujeto activo del impuesto es la Nación y ello se pone de presente por la
canalización que de sus recursos ha de hacerse a través de la Tesorería General
(..)", cabe recordar que en la misma decisión quedó muy claro, que tal
declaración armonizaba el decreto cuya constitucionalidad se estudiaba, con lo
decidido en la sentencia C-122 de 1999, de tal suerte que la constitucionalidad
del tributo se declaró "bajo la condición sine qua non de que
los recursos recaudados con base y por causa de él no se distraigan en
finalidades distintas.".
De tal suerte que si bien es cierto el
impuesto regulado por el Decreto Extraordinario 2331 de 1998 presentaba
características similares al Gravamen a los Movimientos Financieros, no resulta
válido comparar sus contenidos, como tampoco reiterar el juicio de
constitucionalidad realizado en aquella oportunidad, habida cuenta que son
distintas las circunstancias en las que los gravámenes fueron creados y, por
ende, las consideraciones que el juez constitucional debe realizar en uno y
otro casoSobre la definición de la cosa juzgada
material, consultar, entre otras, las siguientes providencias: C-489, C-559 y
C-565 de 2000, también el Auto de Sala Plena número 027ª de 1998.
La necesidad de realizar un análisis
constitucional distinto, ante normas de contenido similar, empero producidas,
una bajo estado de excepción y otra en tiempo de normalidad, fue puesta de
presente por la Corte en la Sentencia C-804 de 2000. Dice así la disposición:
"Control constitucional de normas transitorias y
de normas permanentes
Para efectos del control constitucional que compete ejercer a esta
corporación, el carácter transitorio o permanente de la disposición u
ordenamiento objeto de él, puede constituir un aspecto de fundamental
importancia al momento de realizar el análisis o la confrontación de los
preceptos respectivos frente al Estatuto Superior que, en ocasiones, puede
incluso incidir en su constitucionalidad. Esto es especialmente claro cuando se
trata del juzgamiento de normas dictadas por el Presidente de la República, en
ejercicio de las facultades contenidas en los artículos 212, 213 y 215 de la
Carta, que regulan los estados de excepción -conmoción interior, guerra
exterior y emergencia económica, social y ecológica-, que lo autorizan para
expedir normas destinadas única y exclusivamente a contrarrestar los hechos que
dieron origen a la situación de anormalidad que se considera perturbadora de la
vida comunitaria, situación que se asume transitoria y que, en consecuencia,
transfiere ese carácter a la legalidad que la regula.
Dado que entre el régimen de normalidad y
el de excepción, existen diferencias notables que, en términos generales, se
pueden sintetizar así: el de normalidad es un régimen de plenitud de garantías
y el de excepción de restricciones, resulta apenas lógico afirmar que el juez
constitucional al efectuar el análisis de la constitucionalidad de medidas
adoptadas en uno u otro caso, lo haga desde ópticas distintas. En efecto: el
juez constitucional no puede aplicar al legislador ordinario la misma
comprensiva (y comprensible) benevolencia que usa a menudo para el legislador
emergente, ya que éste cumple su función compelido por el afán de remover
factores de crisis o desorden que imposibilitan o dificultan en extremo la vida
comunitaria, de la cual él mismo, como gobernante, es supremo responsable. La
mengua de ciertos bienes (las libertades y las garantías) que la propia Carta
protege por lo valiosos, aparece entonces justificada por la necesidad
inaplazable de restablecer el orden. Pero cuando es el legislador ordinario
quien actúa, esas consideraciones no pueden tener ya operancia.
De ahí que la Corte haya afirmado que "no es lo mismo verificar la
constitucionalidad de unas normas cuando corresponden al ejercicio de
atribuciones extraordinarias propiciadas por la declaratoria de un estado de
excepción que examinarlas como disposiciones llamadas a regir de modo
permanente, aunque su contenido material sea idéntico. Los criterios relativos
al alcance de cada precepto varían de una hipótesis a la otra, de tal
manera que no por haberse hallado exequible la norma de Estado de Sitio puede
predicarse la exequibilidad de esa misma disposición
cuando se la concibe como integrada al orden jurídico de normalidad y ha sido
revestida de carácter permanente.""Sentencia. C-07/93 M.P. José
Gregorio Hernández Galindo.
En consecuencia, dada la especificidad de
las consideraciones hechas en la sentencia C-136 de 1999, respecto del sujeto
activo del impuesto que fuera creado por los artículos 28 a 32 del Decreto 2331
de 1998, tales consideraciones no pueden ser tenidas en cuenta para resolver el
presente asunto, aunque esta Corporación hubiese señalado, en pronunciamiento
reciente, que los elementos que constituyen el Gravamen a los Movimientos
Financieros coinciden con los que conformaron aquel tributo.
Lo antes expuesto porque -como ha quedado
explicado- en dicho pronunciamiento se llegó a la determinación de que el
sujeto activo del impuesto sobre las transacciones financieras era la Nación,
en el entendimiento de que el tributo había sido creado para conjurar la crisis
que dio lugar a la declaratoria del Estado de Emergencia Económica y social en
todo el territorio nacional –Decreto 2330 de 1998-, razón por la cual se
estableció i) que "(..) la canalización de recursos ha de
hacerse a través de la Tesorería General (..)para cristalizar y hacer efectivos
los limites materiales que de deducen de la número 122 del 1º de marzo de 1999 (..)"
y ii) que "(..) los fondos
correspondientes no estarán sujetos a las participaciones y transferencias que
la Constitución consagra sobre los ingresos corrientes de la Nación, a favor de
las entidades territoriales, ni al situado fiscal (..)".
4. Estudio del cargo. El artículo 1º de la
Ley 633 no quebranta el artículo 338 constitucional, en cuanto a la
determinación del sujeto activo del gravamen que crea
Como lo indican los antecedentes, el actor
acusa la disposición en estudio de desconocer el artículo 338 superior porque,
en su entender, el legislador no determinó directamente el sujeto activo del
Gravamen a los Movimientos Financieros en las normas demandadas, introducidas
al Estatuto Tributario por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000, en tanto los
intervinientes consideran que de la misma disposición y del artículo 3º de la
ley en estudio, puede inferirse con claridad éste elemento del tributo, que el
demandante entiende ausente.
Así las cosas, la Corte debe estudiar, de
conformidad con la interpretación dada por esta Corporación al precepto
superior mencionado, si las preceptivas acusadas han desconocido el principio
de legalidad del tributo y, en especial, si el legislador, al definir el
Gravamen a los Movimientos Financieros, omitió determinar el sujeto activo del
mismo.
En primer lugar, es del caso recordar que,
en materia tributaria, la Constitución de 1991 estableció como uno de los
principios del poder impositivo del Estado, el de legalidad que entre otros aspectoSobre los aspectos constitucionales que comprende el
principio de legalidad tributaria, ver en especial la Sentencia C-987 de 1999,
M.P. Alejandro Martínez Caballero, fundamento 5. consiste en la
predeterminación de los elementos del tributo, por parte del legislador, al
igual que de las otras corporaciones públicas de representación popular,
facultadas por el ordenamiento constitucional para crear contribuciones
fiscales o parafiscales.
Al respecto, la Corte ha tenido la
oportunidad de definir la importancia de que las obligaciones tributarias se
encuentren debidamente determinadas en las disposiciones que las imponen.
En efecto, i) se ha dicho que
corresponde a la Corporación Pública creadora del impuesto conformar, con todos
los elementos requeridos, la obligación tributaria a fin de salvaguardar las
garantías constitucionales de los asociados previstas en el artículo 29 constitucionaAl respecto ver la Sentencia C-597 de 2000,
M.P. Alvaro Tafur Galvis..,
ii) también se ha puntualizado que dada
la incidencia de los tributos en la economía, los operadores económicos deben
conocer, con exactitud, desde su creación, los elementos que constituyen las
imposiciones, iii) además se han
relacionado los elementos que integran la obligación tributaria con la
posibilidad de hacer realidad los principios constitucionales de equidad y
eficiencia del sistema tributariIbídem y, iv) así mismo se ha encontrado que la
determinación de los elementos que conforman los tributos reviste especial
importancia en el propósito de controlar la elusión y evasión tributarias y,
por ende, las consecuencias nocivas que tales prácticas representan en las
finanzas del Estado, presupuesto indispensable para que el mismo pueda cumplir
los fines para los que fue creadCfr. con Sentencia
C-488 de 2000, citada en la C-597/00..
De tal forma que establecida la
trascendencia de que los creadores de los tributos determinen con claridad y
directamente los elementos que conforman la obligación tributaria, y por ende
la inconstitucionalidad que supone omitir tal deber, la Corte pasa ahora a
estudiar las normas acusadas con el propósito de establecer si el legislador
determinó el sujeto activo de la imposición que creó, en cuanto el actor
circunscribió su cargo de inconstitucionalidad a la ausencia de este elemento.
Para el efecto, debe recordarse que la Corte tuvo oportunidad de precisar
el concepto de sujeto activo que la autoridad facultada para crear el tributo
debe determinar directamente. Así, en la sentencia C-987 de 199M.P. Alejandro
Martínez Caballero, esta Corporación concluyó, luego de realizar un estudio
sobre las distintas acepciones que la doctrina tributaria utiliza para
referirse al sujeto activo de las imposiciones, que el artículo 338 superior,
al prever la necesidad de que la ley, las ordenanzas, y los acuerdos fijen
directamente los sujetos activos de los tributos, se refiere a la necesidad de
determinar, con absoluta claridad, la autoridad pública que se encuentra en
capacidad de hacer efectiva la prestación. Determinación que tiene especial
significación cuando la entidad acreedora difiere de la facultada para crear y
regular el impuesto, y cuando, además, el beneficiario del gravamen difiere de
los anteriores.
Dice así la providencia en cita:
"18- Esta Corporación considera que esos diversos entendimientos
permiten precisar el significado de la noción de sujeto activo y el alcance del
mandato del artículo 338 de la Carta, según el cual, los actos que crean los
tributos deben precisar el sujeto activo del impuesto. En efecto, conforme al
anterior análisis, y de acuerdo a ciertas distinciones elaboradas por la
doctrina tributariAsí, la distinción entre sujeto
activo de la potestad tributaria y sujeto activo de la obligación tributaria es
ampliamente aceptada en la doctrina tributaria. Para un resumen de esas
posiciones, ver Alvaro Leyva
Zambrano et al. "Elementos de la obligación tributaria" en Derecho
Tributario. Bogotá: ICDT, 1999, pp 427 y ss., es
posible atribuir tres significados a la noción de sujeto activo de un tributo.
Así, de un lado, es posible hablar del sujeto activo de la potestad tributaria,
que es la autoridad que tiene la facultad de crear y regular un determinado
impuesto. De otro lado, es posible hablar del sujeto activo de la obligación
tributaria, que es el acreedor concreto de la suma pecuniaria en que, en
general se concreta el tributo, y quien tiene entonces la facultad de exigir
esa prestación. Y finalmente, podemos hablar del beneficiario del tributo,
que es la entidad que finalmente puede disponer de esos recursos.
Ahora bien, aunque a veces, en determinados tributos, una misma
entidad ocupa simultáneamente estas tres posiciones, la Corte considera que es
necesario distinguirlas, pues juegan un diverso papel constitucional, y en ocasiones
suelen no coincidir.
Así, la determinación de cuál es el sujeto activo de la potestad tributaria
es útil no sólo para efectos del ejercicio de control político por la
ciudadanía sino también para poder precisar la naturaleza territorial o
nacional de un tributo, y en especial si estamos frente a una renta endógena o
exógena de una entidad territorial, puesto que esta Corporación ha señalado que
el llamado criterio orgánico es un elemento importante en este análisis.
A su vez, este examen es esencial para elucidar hasta que punto puede la ley
definir la orientación específica de estos recursos pues en el caso de las
fuentes endógenas, o propias, de financiación, la posibilidad de intervención
de la ley es mucho menor que en relación con las fuentes exógenas, pues las
primeros constituyen recursos propios de las entidades territoriales, cuya
gestión independiente constituye uno de los elementos esenciales de la
autonomía (CP art. 287)Ver, por ejemplo, las sentencias C-219 de 1997, C-720 de
1999 y C-894 de 1999..
De otro lado, la precisión de quien es el beneficiario de un impuesto es
esencial para saber al presupuesto de que entidad ingresan finalmente los
dineros del tributo, con lo cual no sólo las autoridades pueden planear y
ejecutar adecuadamente sus obras sino que la ciudadanía puede ejercer en mejor
forma sus labores de fiscalización sobre el uso de los recursos públicos.
Finalmente, la determinación del
sujeto activo de la obligación tributaria permite que el contribuyente y el
responsable conozcan con exactitud cuál es la autoridad que es acreedora de la
suma de dinero y por ende a quien tienen que pagar.
19- Este análisis muestra entonces que para
efectos de la predeterminación de los tributos, y por ende del respeto del
principio de legalidad, lo que es esencial es que se encuentre claramente
definido el sujeto activo de la obligación tributaria, para que las personas
tengan certeza sobre qué autoridad puede concretamente exigir el cobro del
tributo.(...)"(resaltado no original).
Así las cosas, la Corte observa que el
artículo 1º de la Ley en estudio señala a la Nación como acreedor del Gravamen
que crea, como quiera que i) el artículo 877 del Estatuto Tributario,
obliga a los agentes retenedores del Gravamen a los Movimientos Financieros a "depositar
las sumas recaudadas a la orden de la Dirección General del Tesoro Nacional, en
la cuenta que ésta señale para el efecto", ii)
el artículo 878 idem, confiere a la
Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, (..) las facultades consagradas
en el Estatuto Tributario para la investigación, determinación, control,
discusión, devolución y cobro (..)" del gravamen, y iii) el artículo 3º de la ley en estudio
dispone que "[l]os recaudos del Gravamen a los
Movimientos financieros y sus rendimientos serán depositados en una cuenta
especial de la Dirección del Tesoro Nacional hasta tanto sean apropiados en el
Presupuesto General de la Nación en las vigencias fiscales correspondientes a
su recaudo y en las subsiguientes (...)".
De lo anterior, resulta claro que el
propio legislador determinó el sujeto activo del Gravamen a los Movimientos
Financieros, pues las disposiciones en cita permiten inferir fácilmente que, a
través de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -entidad que
administra el tributo- la Nación recauda los recursos provenientes del mismo,
los que, además, ingresan a una cuenta especial de la Dirección General del
Tesoro, en tanto son apropiados por el Presupuesto General de la Nación.
En conclusión, como se evidenció, el
legislador definió por sí mismo a la Nación como el sujeto activo del Gravamen
a los Movimientos Financieros, de modo que, por este aspecto, no desconoció el
principio de legalidad tributaria. Además, las anteriores consideraciones coinciden
con el entendimiento que la Corte ha dado a la obligación de fijar los
elementos del tributo, a cargo de los órganos facultados para crearlos, según
el cual no se desconoce el artículo 338 de la Constitución cuando dichos
elementos, pese a no estar fijados expresamente, pueden ser determinables y
resultan, en las mismas disposiciones, inteligiblesAl
respecto, ver, entre otras, las sentencias C-537/95 y C-427/00.
VII.DECISION
En mérito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, administrando
justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constitución,
R E S U E L V E:
Declarar EXEQUIBLES, por el cargo
formulado, los artículos 870 a 881 del Estatuto Tributario, tal como fueron
adicionados por el artículo 1º de la Ley 633 de 2000.
ALFREDO BELTRÁN SIERRA
Presidente
JAIME
ARAUJO RENTERÍA |
MANUEL
JOSE CEPEDA ESPINOSA |
JAIME
CÓRDOBA TRIVIÑO |
RODRIGO
ESCOBAR GIL |
MARCO
GERARDO MONROY CABRA |
RODRIGO
UPRIMNY YEPES |
ALVARO
TAFUR GALVIS |
CLARA INÉS
VARGAS HERNÁNDEZ |
MARTHA VICTORIA SÁCHICA MENDEZ
Secretaria General