Sentencia C-200/12
REVISOR FISCAL-Improcedencia
de invocar el secreto profesional, en relación con actos de corrupción de los
que conozca en ejercicio de las funciones que le son inherentes
SECRETO
PROFESIONAL-Naturaleza
El artículo 74 de la
Constitución señala en forma categórica que “El secreto profesional es
inviolable”. La Real Academia de la Lengua define como secreto “lo que
cuidadosamente se tiene reservado y oculto”, frente a lo segundo, se
entiende como el “conocimiento que
exclusivamente alguno posee de la virtud o propiedades de una cosa o de un
procedimiento útil en medicina o en otra ciencia, arte u oficio.” Se tiene
entonces que el secreto profesional responde a un deber de sigilo que nace en
el momento que una persona acude a otra, como depositaria de sus infidencias,
en razón de su profesión. El ejercicio de ciertas actividades profesionales
implica el tener que saber y conocer parte de la vida privada, pública o
comercial de una persona, que asumen la calidad de íntimos y que, no deben ser
conocidos por terceros. En efecto, dichas revelaciones se realizan por cuanto
son imprescindibles para que el profesional pueda dimensionar el problema y
responder en forma apropiada a la expectativa de solución que se le pide. De lo
anterior, surge un deber de lealtad frente a quien deposita su confianza. El
secreto profesional fue protegido en Roma a través de la figura de “conmiso”, en
virtud de la cual la obligación de secreto se imponía debido a la existencia de
una convención anterior a la confidencia, lo cual hacía convertir el acto de
confidencia y recepción en una especie de pacto. La otra forma era la “promiso”, que suponía que primero se entregaba la
confidencia y luego, inmediatamente de recibida, nacía para el depositario, por
el solo hecho de la confidencia, la obligación de no revelarla. En el Corpus Juris del Derecho Romano, Digesto, (Ley 25 de Test. XXII,
V) se hace referencia a la obligación de no propagar secretos respecto de
abogados, procuradores y escribanos. De igual manera, otros ordenamientos han
establecido en forma expresa la protección al secreto profesional dentro de las
garantías constitucionales. Así, por ejemplo, la Constitución Española consagra
en su artículo 20 que todos los españoles tendrán derecho a “d) A comunicar o
recibir libremente información veraz por cualquier medio de difusión. La ley
regulará el derecho a la cláusula de conciencia y al secreto profesional en el
ejercicio de estas libertades.” En Colombia, otras
disposiciones legales buscan también proteger el secreto profesional. En este
sentido, el Código de Procedimiento Penal señala en el artículo 68 que no están
obligados a la denuncia de un delito quien tenga conocimiento de la realización
de una conducta punible, con ocasión del secreto profesional. De la misma
manera, el artículo 385 dispone que no deben rendir testimonio aquellos que
tienen noticia de los hechos en razón de su profesión.
SECRETO
PROFESIONAL-Alcance
Los alcances de esta
garantía constitucional también han sido estudiados por esta Corporación. En
primer lugar, ha dicho la jurisprudencia que la garantía de la guarda del
secreto profesional se constituye como una necesidad en las sociedades
modernas. En efecto, el grado de desarrollo y la complejidad de las relaciones
interpersonales e intergrupales, acentúa la división social del trabajo, y por tanto, cada uno de los miembros del
conglomerado, que ejerce un oficio específico, requiere más del aporte de los
otros, para la satisfacción de sus necesidades más apremiantes. Ello se traduce
en la necesidad de confiar ciertos aspectos, incluso de la vida privada, a
ciertos profesionales, que el propio ordenamiento señala, y por tanto, resulta
imperiosa la confiabilidad en el manejo de dicha información. En segundo lugar,
ha señalado la Corte que nos encontramos en presencia de un derecho-deber. En
efecto, cuando una persona confía a un determinado profesional una información
en razón de la función social que y a través de la cual se satisfacen variadas
necesidades individuales, éste puede exigir que los datos no serán divulgados.
Es decir, en el ámbito de la relación profesional, depositado el secreto o
conocida la información o el dato por parte del profesional, el sujeto
concernido adquiere el derecho a que se mantenga el sigilo y aquél derecho es
oponible tanto frente al profesional como frente a las personas que conforman
la audiencia excluida. Correlativamente, el profesional tiene frente al titular
del dato o información confidencial, el deber de preservar el secreto, no sólo
en razón del derecho de aquél que entrega información privada, sino también del
interés objetivo y legítimo de generar un clima de confianza en el ejercicio de
la profesión y asegurar la permanencia de los usuarios del sistema. En tercer
lugar, la jurisprudencia ha señalado que la garantía del derecho profesional
busca proteger otros derechos igualmente fundamentales, especialmente el de la
intimidad, a la honra, al buen nombre, a la información, a la libertad etc, y por tanto,
se constituye en una barrera protectora de la vida privada. La exigencia del
deber profesional se hace más evidente en aquellas situaciones en donde la
información a la que accede el profesional toca con las esferas más intimas del individuo como en el caso de los médicos, los
abogados y los sacerdotes. Ellos son depositarios de asuntos y actividades
vinculados con el mundo referido a la intimidad de la persona. La confianza y
la lealtad son valores que signan y
presiden dichas relaciones interpersonales.
SECRETO
PROFESIONAL-Implica la existencia de
un derecho deber
La garantía del secreto
profesional implica la existencia de un derecho- deber. Por una parte, la
persona que divulga el secreto puede exigir que éste permanezca oculto. Por
otro lado, impone a los profesionales que a consecuencia
de su actividad se tornan depositarios de la confianza de las personas que
descubren o dejan entrever ante ellos datos y hechos de su vida privada,
destinados a mantenerse ocultos a los demás, el deber de conservar el sigilo o
reserva sobre los mismos. La inviolabilidad del secreto asegura la
intimidad de la vida personal y familiar de quien hace partícipe al profesional
de asuntos y circunstancias que sólo a él incumben y que con grave detrimento
de su dignidad y libertad interior podrían desvelarse públicamente. No
obstante, el hecho de que sea inviolable, no implica que el legislador no
pueda, como en todos los derechos, regular su ejercicio y resolver los
conflictos que puedan presentarse con otras garantías, siempre y cuando estas
limitaciones tengan un fin legítimo, proporcional y razonable.
SECRETO PROFESIONAL-Alcance
en el caso de los contadores y revisores fiscales
PROFESION DE CONTADOR
PUBLICO-Regulación/PROFESION DE CONTADOR
PUBLICO-Relevancia de la función de dar fe pública
PROFESION DE CONTADOR
PUBLICO-Principios que la rigen
El
ejercicio de la profesión de contador se rige por los principios de integridad, objetividad, independencia, responsabilidad,
confidencialidad, observaciones de las disposiciones normativas, competencia y
actualización profesional, difusión y colaboración, respeto entre colegas y
conducta ética. (artículo 37). En virtud del principio de integridad “El Contador Público
deberá mantener incólume su integridad moral, cualquiera que fuere el campo de
su actuación en el ejercicio profesional. Conforme a esto, se espera de él
rectitud, probidad, honestidad, dignidad y sinceridad en cualquier
circunstancia (…). La objetividad “representa ante todo imparcialidad y
actuación si perjuicios en todos los asuntos que le corresponden al campo de
acción profesional del Contador Público. Lo anterior es especialmente
importante cuando se trata de certificar, dictaminar u opinar sobre los estados
financieros de cualquier entidad. Esta cualidad va unida generalmente a los
principios de integridad e independencia y suele comentarse conjuntamente con
esto.” La independencia “En el ejercicio profesional, el Contador Público
deberá tener y demostrar absoluta independencia mental y de criterio con
respecto a cualquier interés que pudiera incompatible con los principios de
integridad y objetividad, con respecto a los cuales la independencia, por las
características peculiares de la profesión contable, debe considerarse esencial
y concomitante.”. El de responsabilidad es definido como “principio de la ética
profesional, se encuentra implícitamente en todas y cada una de las normas de Ética
y reglas de conducta del Contador Público, es conveniente y justificada su
mención expresa como principio para todos los niveles de la actividad
contable”. El principio de confidencialidad
se define según el artículo 37 como “La relación del Contador Público con
los usuarios es el elemento primordial de la practica
profesional. Para que dicha relación tenga pleno éxito debe fundarse en un
compromiso responsable, leal y auténtico, el cual impone la más estricta
reserva profesional.” Bajo el principio de la observancia de las disposiciones
normativas “El Contador Público deberá realizar su trabajo cumpliendo
eficazmente las disposiciones profesionales promulgadas por el Estado y el
Consejo Técnico de la Contaduría Pública aplicando los procedimientos adecuados
debidamente establecidos.” En relación con la competencia y actualización profesional “El Contador Público sólo
deberá contratar trabajos para los cuales él o sus asociados o colaboradores
cuenten con las capacidades e idoneidad necesaria para que los servicios
comprometidos se realicen en forma eficaz y satisfactoria.” El principio de
difusión y colaboración implica la obligación “de contribuir de acuerdo con sus
posibilidades personales, al desarrollo, superación y dignificación de la
profesión, tanto a nivel institucional como en cualquier otro campo que, como
los de la difusión o docencia le sean, asequibles”. Finalmente, en virtud de
los principios de respeto entre colegas
y de conducta ética el contador debe tener siempre presente que
“la sinceridad, buena fe y la lealtad para con sus colegas y deberá abstenerse
de realizar cualquier acto que pueda afectar negativamente la buena reputación
o repercutir de alguna forma en descrédito de la profesión, tomando en cuenta
que, por la función social que implica el ejercicio de su profesión, está
obligado a sujetar su conducta pública y privada a los más elevados preceptos
de la moral universal.”
SECRETO
PROFESIONAL DE CONTADOR PUBLICO-Jurisprudencia constitucional/SECRETO PROFESIONAL DE CONTADOR PUBLICO-Alcance/SECRETO
PROFESIONAL DE REVISOR FISCAL-Alcance
RELACION REVISOR FISCAL Y
ESTADO-Para efectos de análisis de extensión y
alcance del secreto profesional, no puede ser la misma que se presenta en otros
contextos
INVIOLABILIDAD DEL SECRETO
PROFESIONAL-Presupone la previa delimitación de la
intimidad del sujeto cuyos datos y hechos constituyen su objeto/PROFESIONES-No están todas en el mismo
radio de cercanía de la intimidad personal o familiar, ni el control del Estado
sobre ellas debe ser idéntico/INTIMIDAD
Y SECRETO PROFESIONAL-Jurisprudencia constitucional sobre su relación/SECRETO PROFESIONAL-Su alcance no puede
ser excusa en el caso de los revisores fiscales para paralizar o suspender el
deber constitucional que tiene todo ciudadano de colaborar con las autoridades/SECRETO PROFESIONAL-Debe ser analizado
a la luz de la cercanía de la profesión con la intimidad personal y de los
fines del ejercicio de la misma
El alcance del secreto profesional dijo que ello no
puede ser excusa, en el caso de los revisores fiscales “para paralizar o
suspender el deber constitucional que tiene todo ciudadano de colaborar con las
autoridades, y que tampoco se puede crear alrededor de lo irregular, de lo
ilícito, de lo torcido, una apariencia de corrección que se ampara en lo
secreto”. Para la Corporación, cuando un contador ejerce funciones de revisoría
fiscal pasa de encargarse de unas gestiones privadas –en la contaduría pura y
simple- sino a una tarea que trasciende
la defensa de las expectativas individuales, que está llamada a velar por
intereses superiores que afectan al Estado y a la comunidad en general; que no
se reduce al cumplimiento de ciertos requisitos de idoneidad técnica –como los
exigidos al contador profesional para que pueda desplegar la actividad que le
es propia-, sino que demanda probidad y compromiso con valores sociales.
Concluye entonces en forma categórica la Corporación: “En síntesis: una cosa es
el contador que ejerce su profesión como tal, amparado (y obligado) sin duda,
por el secreto profesional y otra, muy diferente, el revisor fiscal que ejerce
funciones contraloras que implican el deber de denunciar conductas ilícitas o
irregulares, del cual deber no puede relevarlo el hecho de que para cumplirlas
cabalmente deba ser un profesional de la contabilidad.” Se concluye entonces
que el secreto profesional debe ser analizado a la luz de la cercanía de la
profesión con la intimidad personal y de los fines del ejercicio de la misma.
En el caso de los contadores, cuando se desempeñan como revisores fiscales, la
Corte ha señalado que su función escapa de una relación privada y trasciende a
la colectividad, razón por la cual sus acciones tienen un impacto en la
estabilidad financiera y económica tanto de la Empresa, como del Estado mismo.
INTEGRACION UNIDAD NORMATIVA-Procedencia
La integración de la
unidad normativa procede cuando el aparte de una disposición acusada
individualmente, no tiene un contenido deóntico claro o unívoco, de manera que,
para entenderla y aplicarla, resulta absolutamente imprescindible integrar su
contenido normativo con el de otra disposición que no fue acusada. Es decir, en ciertas oportunidades las demandas recaen sobre apartes de una disposición legal que carece
de un sentido regulador propio y autónomo; es decir, el demandante
impugna un contenido normativo que no es por sí mismo inteligible y separable.
Sobre el particular ha señalado la Corporación en Sentencia C-154 de 2002: “En
primer lugar, procede la integración de la unidad normativa cuando un ciudadano
demanda una disposición que, individualmente, no tiene un contenido deóntico
claro o unívoco, de manera que, para entenderla y aplicarla, resulta
absolutamente imprescindible integrar su contenido normativo con el de otra
disposición que no fue acusada. En estos casos es necesario completar la
proposición jurídica demandada para evitar proferir un fallo inhibitorio”. “En
segundo término, se justifica la configuración de la unidad normativa en
aquellos casos en los cuales la disposición cuestionada se encuentra
reproducida en otras normas del ordenamiento que no fueron demandadas. Esta
hipótesis pretende evitar que un fallo de inexequibilidad
resulte inocuo”. “Por último, la integración normativa procede cuando pese a no
verificarse ninguna de las hipótesis anteriores, la norma demandada se
encuentra intrínsecamente relacionada con otra disposición que, a primera
vista, presenta serias dudas de constitucionalidad. En consecuencia, para que
proceda la integración normativa por esta última causal, se requiere la
verificación de dos requisitos distintos y concurrentes: (1) que la norma
demandada tenga una estrecha relación con las disposiciones no cuestionadas que
formarían la unidad normativa; (2) que las disposiciones no acusadas aparezcan,
a primera vista, aparentemente inconstitucionales. A este respecto, la Corporación ha señalado
que “es legítimo que la Corte entre a estudiar la regulación global de la cual
forma parte la norma demandada, si tal regulación aparece prima facie de una
dudosa constitucionalidad.
DEMANDA DE
INCONSTITUCIONALIDAD CONTRA SEGMENTOS DE UNA DISPOSICION-Criterios
que deben tenerse en cuenta
En relación con la
integración ha señalado la Corporación que no siempre que se demandan
fragmentos normativos, se enfrenta el juez constitucional ante la necesidad de
incorporar en el análisis constitucional otros textos. Por ello se precisaba en
la sentencia C-544 de 2007, que cuando se acusan segmentos de una disposición,
es indispensable tener en cuenta dos aspectos: “De un lado, que lo acusado
presente un contenido comprensible como regla de derecho, susceptible de ser
cotejado con los postulados y mandatos constitucionales, pues “las expresiones
aisladas carentes de sentido propio que no producen efectos jurídicos solas o
en conexidad con la disposición completa de la cual hacen parte, no son
constitucionales ni inconstitucionales”. De otro lado, que los apartes
normativos que no son demandados y, por ende, no son objeto de pronunciamiento
de la Corte, mantengan la capacidad para producir efectos jurídicos y conserven
un sentido útil para la interpretación y aplicación normativa. Por ello, la
Corte dijo que en aquellos casos en los que ‘la disposición se encuentra en
relación inescindible de conexidad con los apartes demandados, de suerte que en
caso de que la Corte decidiera declarar inexequibles los apartes acusados,
perdería todo sentido la permanencia en el orden jurídico’, también procede la
integración de la unidad normativa. De esta forma, se preserva la seguridad
jurídica y el principio de obligatoriedad normativa según el cual toda regla de
derecho es imperativa y de obligatorio cumplimiento para sus destinatarios y,
mientras se encuentre en el ordenamiento jurídico, debe producir los efectos
jurídicos que consagra”.
REVISOR
FISCAL-Funciones/REVISOR
FISCAL-Obligaciones en el ejercicio del cargo
REVISORIA
FISCAL-Naturaleza
REVISOR
FISCAL-Le corresponde
cerciorarse de que las operaciones de una sociedad y su funcionamiento se ciñan
a la normatividad
Referencia: expediente D-8682
Demanda
de inconstitucionalidad contra el artículo 7 (parcial) de la Ley 1474 de 2011,
por medio de la cual se adicionó un numeral 5 al artículo 26 de la ley 43 de
1990.
Demandante: David Castellanos Carreño
Magistrado Ponente:
JORGE IGNACIO PRETELT CHALJUB
Bogotá
D. C., catorce (14) de marzo de dos mil doce (2012)
La Sala Plena de la Corte
Constitucional, conformada por los magistrados Gabriel
Eduardo Mendoza Martelo,-quien la preside-, María Victoria Calle Correa,
Mauricio González Cuervo, Juan Carlos Henao Pérez, Jorge Iván Palacio Palacio, Nilson Pinilla Pinilla,
Jorge Ignacio Pretelt Chaljub, Humberto
Antonio Sierra Porto y Luis Ernesto Vargas Silva, en ejercicio de sus
atribuciones constitucionales y en cumplimiento de los requisitos y trámites
establecidos en el Decreto 2067 de
1.
ANTECEDENTES
El
ciudadano David Castellanos Carreño, en ejercicio de la acción pública de
inconstitucionalidad, consagrada en los artículos 241 y 242 de la Constitución
Política, presentó demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 7
(parcial) de la Ley 1474 de 2011, por medio de la cual se adicionó un numeral 5
al artículo 26 de la ley 43 de 1990.
Luego
de los trámites de rigor, la demanda fue fijada en la Secretaría de la Corte
para permitir la participación ciudadana. Posteriormente, el señor Procurador
General emitió el concepto de su competencia.
1.1. NORMA
DEMANDADA
A
continuación se transcribe el texto del artículo acusado.
“ARTÍCULO
7o. RESPONSABILIDAD
DE LOS REVISORES FISCALES. Adiciónese un numeral 5)
al artículo 26 de la Ley 43 de 1990, el cual quedará así:
5. Cuando se actúe en
calidad de revisor fiscal, no denunciar o poner en conocimiento de la autoridad
disciplinaria o fiscal correspondiente, los actos de corrupción que haya
encontrado en el ejercicio de su cargo, dentro de los seis (6) meses siguientes
a que haya conocido el hecho o tuviera la obligación legal de conocerlo, actos
de corrupción <sic> En relación con actos de corrupción no procederá
el secreto profesional.”
El
demandante señala que la norma acusada vulnera los artículos 15 y 29 de la
Constitución Política, por tanto, solicita la declaración de inexequibilidad o, en su defecto, si se declara exequible,
establecer la interpretación que debe dársele a dicha expresión, teniendo en
cuenta el siguiente:
1.2.1 El
secreto profesional protege, entre otros, el derecho a la intimidad, a la
propia imagen, al buen nombre, y se configura, en palabras de la Corte , cuando
“un individuo deposita su confianza en un
profesional” lo cual produce “una
obligación inviolable” de no revelar la información confiada[1],
por lo tanto, considera el demandante que allí se revela un vínculo jurídico
como tal, un lazo que se comparte por el conocimiento de una información, la
cual se debe ocultar de los demás para no vulnerar la intimad del otro,
guardando su honra, buen nombre y dignidad, pero usándola en la “confidencialidad y exclusividad propias del
oficio”.
1.2.2 El
revisor fiscal, figura creada como exigencia legal, debe informar de manera
oportuna a los sujetos interesados alrededor de una empresa, como dueños,
trabajadores, acreedores, consumidores, proveedores, oficinas de impuestos, las
situaciones de riesgo que puedan poner en peligro la actividad de una empresa,
lo cual no es una labor contraria a la Constitución ni tampoco vulnera derechos
como la libertad de empresa y de asociación.
1.2.3 No
obstante, considera el accionante, la norma acusada desconoce varios preceptos
constitucionales, entre ellos, el artículo 15 y 20 Superiores.
1.2.4 En
relación con el artículo 15 considera que el artículo 7 de la Ley 1474 del 12
de julio de 2011 viola el derecho al buen nombre, a la honra, a la intimidad,
al brindar la posibilidad de levantar el secreto profesional por parte del revisor fiscal, a quien se le
ha encomendado la guarda de información privada, en razón de su cargo y
funciones, exponiendo al público datos que, se le han entregado bajo este
secreto.
1.2.5 En
cuanto al artículo 29, la vulneración se configura al permitir que el revisor
fiscal levante su deber de secreto profesional sin adelantar ningún proceso
judicial, decidiendo él qué actos pueden considerarse corruptos o no, juzgando
de manera previa, desproporcionada e ilegítima, violando así la presunción de
inocencia garantizada constitucionalmente, tanto en el nivel internacional como
en el marco del Sistema Interamericano de Protección de Derechos Humanos.
2.
INTERVENCIONES
2.1 Departamento Nacional de Planeación
El
doctor Luis Carlos Vergel Hernández, apoderado especial del Departamento
Nacional de Planeación, intervino en el proceso y solicitó declarar la EXEQUIBILIDAD de la disposición
acusada, haciendo el siguiente análisis:
2.1.1.
En primer lugar, el
interviniente realiza un estudio del contexto de la profesión de contador y de
la revisoría fiscal. Especialmente, resalta el carácter fedatario de la
profesión de contador cuyo ejercicio se base en los principios de integridad,
objetividad, independencia, responsabilidad, confidencialidad, observaciones de
las disposiciones normativas, competencia y actualización profesional, difusión
y colaboración, respeto entre colegas, conducta ética.
Agrega
que el legislador ha visto la necesidad de trazar algunos parámetros y ha sido también
necesario restringir de alguna manera el ejercicio de la contaduría, y
revisoría fiscal, situación avalada constitucionalmente, teniendo en cuenta que
se trata “de una profesión que, en la
actualidad, define los umbrales de riesgo en la actividad económica y permite
conferir confianza o desconfianza respecto de la actividad sobre la cual ejerce
su experticia”.
2.1.2 Aduce que es
importante tener en consideración que quien funge como revisor fiscal, está
regido por un régimen de inhabilidades e incompatibilidades, no es responsable
de las actividades de la empresa que audita y por lo tanto no se constituye
entre ellos una relación de dependencia y sujeción y “tiene un deber que desborda el interés de la empresa y su importancia
reside en brindarle una exterioridad confiable para terceros que aspiran que la
información que se divulga esté debidamente avalada y objetivamente (hasta
donde ello sea posible) analizada”.
2.1.3 El
doctor Vergel hace referencia a situación actual de nuestro país, al nivel de
corrupción, a la crisis financiera a nivel nacional, en qué ámbitos del Estado
se presenta esta desviación de la correcta naturaleza de las cosas, en lo
público, en lo privado y en la impunidad como problema agregado.
2.1.4
Por lo anterior, concluye
que es necesario e ideal que el Estado, dentro de un marco constitucional,
garantista, protector de derechos fundamentales, del recurso público, utilice
los mecanismos y herramientas necesarias para combatir y reparar el perjuicio
que ha resultado de la corrupción y la impunidad, lo cual es perfectamente
consecuente con sus funciones esenciales.
2.1.5
En relación con el
problema jurídico puesto a consideración de la Sala menciona que de conformidad
con lo establecido en la Sentencia C-411 de 1993, el secreto profesional es
inmune a cualquier injerencia, salvo en los ejercicios de ponderación que se
deben hacer respecto de otras garantías constitucionales, en los diferentes
ámbitos y ejercicios de las profesiones, medicina, derecho, etc.
En
el caso del revisor fiscal, no sería oponible esta inmunidad ya que contraría
deberes propios del ejercicio de su profesión como el velar por intereses
económicos no solo de personas naturales y jurídicas relacionadas con la
empresa que audita, sino también la comunidad en general y finalmente el Estado.
En esto está la esencia de la Revisoría, en “la
capacidad preventiva” de su función, al respecto el interviniente resalta de
las funciones del revisor fiscal “3) Colaborar con las entidades
gubernamentales que ejerzan la inspección y vigilancia de las compañías, y
rendirles los informes a que haya lugar o le sean solicitados;”.
2.1.6 Finaliza
su intervención aseverando que “en el
caso en estudio y en razón a la naturaleza del cargo de Revisor Fiscal, no se
estructura la inviolabilidad del secreto profesional. Por el contrario, su
deber de prevención en la gestión empresarial le imprime unos deberes que no
puede soslayar pues escapan a ser una parte del engranaje de la entidad y
refuerzan su carácter de fedatario público”.
2.2 Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales
En
la oportunidad procesal prevista, intervino en el proceso el abogado Enrique
Guerrero Ramírez, actuando como apoderado de la Dirección de Impuestos y
Aduanas Nacionales, DIAN, para defender la EXEQUIBILIDAD
de la norma acusada.
2.2.1 Expresa
el interviniente que a su representada le asiste un interés especial respecto
del examen de esta normativa pues, los informes contables y declaraciones
tributarias que son presentadas ante esa institución se fundamentan en la fe pública
que manifiestan los contadores y revisores fiscales, la cual hace parte de sus
funciones para poder garantizar la prestación de un servicio público eficiente.
2.2.2 Respecto
del secreto profesional, señala, la Corte Constitucional se ha pronunciado
varias veces en algunas sentencia, entre ellas la C-538 de
2.2.3 Resalta
que la labor de contador ha sido reglamentada por el legislador, de manera
rigurosa, cuidadosa, por implicar un riesgo social y de la misma manera creó órganos
que vigilen este ejercicio, imponiendo sanciones. Así, al momento de dar fe
pública de lo que atestigua, lo hace en el marco de la ley lo cual sólo se puede
validar dentro de esa misma normativa.
2.2.4 Un
contador público puede desempeñarse como revisor fiscal, pero es imperativo que
el revisor fiscal de una empresa sea contador público debiendo, con su labor de
control en la administración de la misma, proteger los intereses de los
accionistas, acreedores, del Estado y de la sociedad en general, lo cual lleva
a concluir que su función es de control y supervisión interna de empresas sin
representar a los socios ni sociedades.
2.2.5 En
relación al derecho a la intimidad, si se trata de actuaciones corruptas, “no tiene respaldo ni constitucional ni
legal”, pues este flagelo causa “más
daño social y personal a los pueblos que la guarda del secreto que conlleva
callarlo”.
2.2.6 Respecto
del derecho al debido proceso no se vulnera al denunciar actos de corrupción ya
que en realidad es el juez quien imputa y sentencia al corrupto por sus actos,
convirtiéndose el revisor fiscal en “el
instrumento para colocar en conocimiento de este los hechos que le costan”.
2.3 Ministerio de Hacienda y
Crédito Público
El
doctor Luis Giovanny Figueroa Veloza, abogado
titulado y en ejercicio, actuando como apoderado de la Nación – Ministerio de
Hacienda y Crédito Público, interviene en el proceso solicitando la declaratoria
de EXEQUIBILIDAD de la norma
demandada basado en los siguientes argumentos:
2.3.1 Aduce
el interviniente que la norma demandada no viola el artículo 15 de la
Constitución ya que la Corte Constitucional se ha pronunciado en el tema,
Sentencia C-062 de 1998, al declarar que el contador público que se desempeña
como revisor fiscal, adquiere la obligación y el deber no solo legal sino moral
de poner en conocimiento de la autoridad competente los actos y hechos
irregulares que conozca. El secreto profesional actúa restringiendo la
posibilidad de que esa información de actos irregulares, llegue a terceros o
personas ajenas, que nada tienen que ver con el asunto.
2.3.2. Señala
también, que respecto de la vulneración del artículo 29 superior, no se
presenta pues la misma Corporación ha señalado que “debido proceso comprende un conjunto de principios, tales como el de
legalidad, el del juez natural, el de favorabilidad en materia penal, el de
presunción de inocencia y el derecho de defensa, los cuales constituyen
verdaderos derechos fundamentales” según sentencia T-572 de 1992. Así las
cosas, el revisor fiscal, debe poner en conocimiento de la autoridad competente
los actos de corrupción que conozca y es ésta quien debe iniciar algún tipo de
investigación respetando el debido proceso, por tanto, el denunciar no es vulnerar
este derecho fundamental.
2.4 Departamento
Administrativo de Seguridad
El
doctor Oswaldo Ramos Arnedo, Jefe de la Oficina
Asesora Jurídica del Departamento Administrativo de Seguridad, interviene en el
proceso y solicita la EXEQUIBILIDAD
de la norma demandada.
2.4.1 En
interviniente cita la normativa en la cual basa su solicitud de inexequibilidad de la norma, la cual se constituye de: a)
Decreto 410 de 1971, Código de Comercio, artículo 214, sobre la reserva del
revisor fiscal en el ejercicio de su cargo; b) la Ley 43 de 1990, artículo 37
que consagra los principios básicos de ética profesional del Contador Público,
entre ellos la confidencialidad; c) artículo 63 de la ley que consagra la
obligación del profesional a guardar la reserva de la información que conozca
en razón de su profesión, salvo en los
casos en que dicha reserva sea levantada por disposiciones legales; d) artículo
74 de la Constitución Política.
2.4.2 Analiza
la situación actual del país, en donde la corrupción ha alcanzado topes muy
altos, y considera que el Estado se ha visto en la obligación de generar
estrategias de control para prevenir y atacar este flagelo, teniendo que
reglamentar algunas profesiones, e inclusive valiéndose de instrumentos y figuras como revisor
fiscal, para que en ejercicio su labor de vigilancia y control, colaboren con
el aparato estatal.
2.4.3 Aclara
que el revisor fiscal, solo puede denunciar estos actos ante las autoridades
competentes, el secreto profesional opera frente a terceros.
2.4.4 En
conclusión, asevera que en cierto momento el profesional si puede estar inmerso
en un dilema en cuanto a revelar o no información que le ha sido entregada en
razón a su profesión o el deber de denunciar actos de corrupción, pero se debe
tener en cuenta que el secreto tiene unos límites lo que le permite, en ciertos
casos, como el que está hoy en estudio, entregar estos datos o poner en
conocimiento hechos irregulares a la entidad competente.
2.5 Junta Central de
Contadores
El
doctor Alberto Gómez Baquero, en su calidad de Director General de la U.A.E.
Junta Central de Contadores, rinde concepto dentro del término legal,
solicitando la EXEQUIBILIDAD de la
norma acusada, aduciendo:
2.5.1 El interviniente
señala, como primera medida, la definición de revisoría fiscal, sus objetivos,
características esenciales, dentro de las cuales destaca la de preventiva, ya
que sus informes deben ser presentados oportunamente y con apego a la verdad, para
no incurrir en actos irregulares o ilícitos.
La
independencia de acción y criterios es otra de las características que se
resaltan, para lo cual referencia el artículo 37, numeral 3 de la Ley 43 de
1990.
Respecto
del secreto profesional, señala que la Corte Constitucional ya se ha
pronunciado en Sentencia C-062 de 1998 en donde adujo que es diferente la
profesión de contador con la labor de revisor fiscal, por cuanto en esta
última, no sólo es potestativo sino que se encuentra dentro de la naturaleza
misma del encargo, el deber de denunciar conductas irregulares.
Conforme
a lo anterior, el “Revisor Fiscal al
guardar silencio frente a posibles actos de corrupción hallados en el ejercicio
de las funciones propias del cargo, amparado en el secreto profesional estaría
en contravía de las normas legales y éticas de la profesión y su posible
vulneración, dada la connotación de la institución de la revisoría fiscal como
ente de fiscalización y control y por su puesto de su condición especial de
fedatario público”.
2.5.2. Finalmente, considera que no existe
vulneración de la presunción de inocencia, por cuanto son las autoridades
quienes deberán demostrar la culpabilidad del acusado. Por el contrario, denunciar
los actos de corrupción que conozca en razón de su cargo, no significa que es
el revisor fiscal quien debe determinar la responsabilidad de los implicados,
pues como la norma misma lo señala son las autoridades públicas, las que en
ejercicio de su competencias, las que deberán adelantar todas las
investigaciones respectivas.
2.6 Universidad Sergio Arboleda
El
doctor Christian Wolffhügel Gutiérrez, Profesor del
Departamento de Derecho Penal, Escuela de Derecho, de la Universidad Sergio
Arboleda – Bogotá, emite concepto solicitando la INEXEQUIBILIDAD de la norma acusada por considerarla contraria a la
Constitución.
2.6.1 En primer lugar
aduce que, en palabras del artículo 74 Constitucional, el secreto profesional,
tiene el carácter de inviolable. Bajo esta perspectiva varias disposiciones
legales han desarrollado y protegido esta garantía. Por ejemplo, el artículo 68
del Código de Procedimiento Penal señala como excepción al deber de denuncia quien
haya tenido conocimiento de la realización de una conducta punible, con ocasión
de dicho secreto. De igual manera, el mismo estatuto en su disposición 385 dispone
que no está obligado a declarar quien aduzca que el conocimiento lo obtuvo en
razón de su profesión.
2.6.2.
Particularmente, en relación con el ejercicio de la profesión
de contador pública el artículo 63 de la Ley 43 de 1990 establece que “el contador pública está obligado a guardar
la reserva profesional en todo aquello que conozca en razón del ejercicio de su
profesión, salvo en los casos en que dicha reserva sea levantada por
disposiciones legales.”
2.6.3.
Agrega que la
jurisprudencia constitucional ha consagrado la salvaguarda de la relación del
profesional con la persona que solicita y obtiene sus servicios, por ello, el
objeto del mismo es fomentar la confianza pública y el adecuado desarrollo de
las actividades sociales. Agrega que en los casos en los cuales la revelación
del secreto tuviera la virtualidad de evitar la consumación de un delito grave,
podría inscribirse el comportamiento del profesional infractor en alguna de las
causales justificativas del hecho. De esta forma entonces, el secreto
profesional se caracteriza por ser inviolable.
2.6.4.
Sobre las limitaciones del
derecho aduce que debe establecerse teniendo en consideración la
proporcionalidad y la razonabilidad”[2].
Específicamente, sobre la tarea de los revisores fiscales referencia las
Sentencias C-538 de 2007 y C-062 de 1998, en donde se señaló que la labor del revisor
fiscal “no se agota en la simple
asesoría o conservación de expectativas privadas. La suya es una tarea que involucra intereses que van más allá de la iniciativa
particular y atañe, por tanto, a la estabilidad económica y social de la
comunidad. Por eso cuando se habla de la necesidad de poner en conocimiento de
las autoridades aquellos hechos que afectan el normal desenvolvimiento de la
sociedad mercantil y que en muchos casos pueden violar leyes vigentes, elevamos
el principio de solidaridad del nivel de colaboración y complementación de la
actividad estatal, al de verdadero control de la conducta social y defensa de
los derechos jurídicamente reconocidos. El conocimiento que sobre las finanzas
empresariales posee el revisor fiscal, le permie
adentrarse en la estructura de sus pasivos y activos y en sus operaciones, de
suerte que en las ocasiones y oportunidades en las que debe intervenir en la
confección y presentación de los estados financieros, es apenas razonable que
el legislador le imponga la obligación de advertir sobre la real capacidad de
pago de la sociedad. La revisoría fiscal es un órgano de la sociedad”.
2.6.5.
No obstante lo anterior, considera
que el secreto profesional es inviolable y no debe ser restringido a ciertas
profesiones, o ámbitos como el del contador público y su cliente, el cual hace
mención el Código de Procedimiento Penal, ya que la lista señalada por esta
norma es enunciativa mas no taxativa, ya
que no se puede limitar o restringir el ámbito de protección constitucional. De
esta manera el secreto profesional sí incluye la relación revisor fiscal –
cliente.
Teniendo
en cuenta lo anterior “no es ni razonable
ni proporcional que el legislador – a través de una medida altamente invasiva –
destierre el secreto profesional en relación con una u otra profesión”.
Esto sería permitir levantar el secreto profesional en todos los casos en que
la “justificación” fuera obtener
datos sobre la comisión de delitos.
3.
CONCEPTO
DEL MINISTERIO PÚBLICO
El
Procurador General de la Nación, Alejandro Ordóñez Maldonado, solicitó a la
Corte Constitucional declarar EXEQUIBLE el
aparte “En relación con actos de
corrupción no procederá el secreto profesional.” contenida en el
artículo 7 de la Ley 1474 de 2011, con base en las siguientes consideraciones:
3.1 En
primer lugar, el señor Procurador, solicita que aunque la demanda se dirige
sólo al aparte señalado, se haga integración normativa con todo el texto del
artículo, ya que allí se establece la responsabilidad del profesional que no
pone en conocimiento los actos de corrupción ante la autoridad competente.
3.2 Advierte
que la labor del revisor fiscal es relevante para la sociedad o empresa,
socios, terceros, el Estado e inclusive la sociedad misma. Cita los artículos
207 y 211 del Código de Comercio para enfatizar en sus funciones y
responsabilidades, principalmente las de velar por el funcionamiento normal de
la empresa “valga decir, porque ésta
cumpla con la Constitución, la ley y con sus estatutos; deben colaborar con los
entes del Estado responsables de la inspección y vigilancia de tales
sociedades; deben cumplir con las demás funciones que les asigne la ley, como
ocurre en este caso”. Además, hay que tener en cuenta que la existencia de
la figura del revisor fiscal no es capricho o a elección de la sociedad, es un
mandato legal, artículo 203 del Código de Comercio.
3.3 Cita
la sentencia C-530 de 2000 para señalar que la revisoría fiscal es una de las
pocas profesiones encargada de dar fe pública de sus revisiones, por lo tanto,
al no dar aviso a las autoridades de actos de corrupción que conozca, estaría
con su firma avalando lo cual lo haría “copartícipe
de tal actuación, con la responsabilidad penal que de ello pueda derivarse”.
3.4 Al
profesional no se le está pidiendo que califique y juzgue las actuaciones que
conozca, sino que de aviso a la autoridad competente para que ella sea quien
inicie la investigación y pueda llegar a la sanción correspondiente.
3.5 Manifiesta
el Ministerio Público que el secreto profesional del fiscal “no puede equipararse al secreto profesional
del abogado, como lo pretende el actor” para lo cual cita la sentencia
C-062 de 1998 de la Corte en la que diferencia claramente las profesiones de
contador y revisor fiscal referente al secreto profesional.
3.6 Para
finalizar, argumenta que respecto a la violación del debido proceso, no debe estudiarse la constitucionalidad de
la norma demandada en este caso sino “la
norma que establezca el procedimiento disciplinario al cual debe someterse el
revisor fiscal, que es la Ley 43 de
Por lo anterior, el Procurador General
solicita la Corte Constitucional se declare EXEQUIBLE la parte demandada.
4.
CONSIDERACIONES
4.1
COMPETENCIA
Conforme
al artículo 241 ordinal 4º de la Constitución, la Corte es competente para
conocer de la constitucionalidad del artículos 7, parcial, de la Ley 1474 de
2011, ya que se trata de una demanda de inconstitucionalidad en contra de
textos normativo que hacen parte de una ley.
4.2
PROBLEMA JURÍDICO
El artículo 7 de la Ley 1474 de 2011 adicionó un numeral a la
disposición 26 de la Ley 43 de 1990, que establece las causales de pérdida de
la tarjeta profesional en el ejercicio de la profesión de contador público. La
disposición acusada dispone que, cuando el contador se desempeñe como revisor
fiscal, no procederá alegar la existencia del secreto profesional para
exonerarse de la obligación de poner en conocimiento de las autoridades los
actos de corrupción que haya encontrado en el ejercicio de su cargo.
En opinión del actor, la disposición
acusada desconoce los artículos 74 y 29 de la Constitución Política.
En
relación con el primero, la obligación en cabeza del revisor fiscal de poner en
conocimiento de las autoridades los actos de corrupción que haya conocido en
ejercicio de su cargo transgrede lo dispuesto por el Constituyente en cuando a
la inviolabilidad del secreto profesional (artículo 74). En cuanto al artículo
29, considera el actor que también se desconoce el debido proceso de los
supuestos denunciados, en razón a que sin un procedimiento previo, se les
imputaría la realización de un delito por parte del revisor fiscal.
Todos
los intervinientes y el Ministerio Público, con excepción de la Universidad
Sergio Arboleda, solicitan a esta Corporación declarar la exequibilidad
de la expresión.
Los
intervinientes y el Ministerio Público realizan un análisis de las funciones de
la revisoría fiscal para concluir que los deberes propios del cargo implican
velar por los intereses económicos no solo de personas naturales y jurídicas
relacionadas con la empresa que audita, sino también la comunidad en general y
finalmente del Estado. Especialmente, resaltan el carácter fedatario de la
profesión de contador cuyo ejercicio se base en los principios de integridad,
objetividad, independencia, responsabilidad, confidencialidad, observaciones de
las disposiciones normativas, competencia y actualización profesional, difusión
y colaboración, respeto entre colegas, conducta ética. Agregan que denunciar
hechos irregulares es una de las tareas esenciales de todo revisor fiscal.
De
otra parte, la Universidad Sergio Arboleda sostiene que el secreto profesional
no admite limitación alguna.
Corresponde
entonces determinar a la Sala si se infringe el mandato constitucional de
inviolabilidad del secreto profesional al establecerse la obligación por parte
del revisor fiscal de poner en conocimiento de las autoridades actos de
corrupción que encuentre en el ejercicio de su cargo. De igual manera, se
estudiará si ello produce una vulneración del debido proceso de las partes
involucradas.
4.2.1 El alcance del
secreto profesional según la jurisprudencia constitucional
4.2.1.1 El
artículo 74 de la Constitución señala en forma categórica que “El secreto profesional es inviolable”.
La
Real Academia de la Lengua define como secreto “lo que cuidadosamente se tiene reservado y oculto”, frente a lo
segundo, se entiende como el “conocimiento que exclusivamente alguno posee
de la virtud o propiedades de una cosa o de un procedimiento útil en medicina o
en otra ciencia, arte u oficio.”
Se
tiene entonces que el secreto profesional responde a un deber de sigilo que
nace en el momento que una persona acude a otra, como depositaria de sus
infidencias, en razón de su profesión.
El ejercicio de ciertas actividades profesionales
implica el tener que saber y conocer parte de la vida privada, pública o
comercial de una persona, que asumen la calidad de íntimos y que, no deben ser
conocidos por terceros. En efecto, dichas revelaciones se realizan por cuanto
son imprescindibles para que el profesional pueda dimensionar el problema y
responder en forma apropiada a la expectativa de solución que se le pide. De lo
anterior, surge un deber de lealtad frente a quien deposita su confianza.
El secreto profesional fue protegido en Roma a
través de la figura de “conmiso”, en
virtud de la cual la obligación de secreto se imponía debido a la existencia de
una convención anterior a la confidencia, lo cual hacía convertir el acto de
confidencia y recepción en una especie de pacto. La otra forma era la “promiso”, que suponía que primero se entregaba la
confidencia y luego, inmediatamente de recibida, nacía para el depositario, por
el solo hecho de la confidencia, la obligación de no revelarla. En el Corpus Juris del Derecho Romano, Digesto, (Ley 25 de Test. XXII,
V) se hace referencia a la obligación de no propagar secretos respecto de
abogados, procuradores y escribanos.[3]
De igual manera, otros ordenamientos han
establecido en forma expresa la protección al secreto profesional dentro de las
garantías constitucionales. Así, por ejemplo, la Constitución Española consagra
en su artículo 20 que todos los españoles tendrán derecho a “d) A comunicar o recibir libremente
información veraz por cualquier medio de difusión. La ley regulará el derecho a
la cláusula de conciencia y al secreto profesional en el ejercicio de estas
libertades.”
En Colombia, otras disposiciones legales
buscan también proteger el secreto profesional. En este sentido, el Código de
Procedimiento Penal señala en el artículo 68 que no están obligados a la
denuncia de un delito quien tenga conocimiento de la realización de una
conducta punible, con ocasión del secreto profesional. De la misma manera, el
artículo 385 dispone que no deben rendir testimonio aquellos que tienen noticia
de los hechos en razón de su profesión.
4.2.1.2
Los alcances de esta garantía constitucional también han sido estudiados por
esta Corporación.
En primer lugar,
ha dicho la jurisprudencia que la garantía de la guarda del secreto profesional
se constituye como una necesidad en las sociedades modernas. En efecto, el
grado de desarrollo y la complejidad de las relaciones interpersonales e
intergrupales, acentúa la división social del trabajo, y por tanto, cada uno de los miembros del
conglomerado, que ejerce un oficio específico, requiere más del aporte de los
otros, para la satisfacción de sus necesidades más apremiantes.
Ello
se traduce en la necesidad de confiar ciertos aspectos, incluso de la vida
privada, a ciertos profesionales, que el propio ordenamiento señala, y por
tanto, resulta imperiosa la confiabilidad en el manejo de dicha información.[4]
En segundo lugar,
ha señalado la Corte que nos encontramos en presencia de un derecho-deber. En
efecto, cuando una persona confía
a un determinado profesional una información en razón de la función social que
y a través de la cual se satisfacen variadas necesidades individuales, éste
puede exigir que los datos no serán divulgados. Es decir, en el ámbito de la relación profesional, depositado el
secreto o conocida la información o el dato por parte del profesional, el
sujeto concernido adquiere el derecho a que se mantenga el sigilo y aquél derecho
es oponible tanto frente al profesional como frente a las personas que
conforman la audiencia excluida.
Correlativamente, el profesional tiene frente al
titular del dato o información confidencial, el deber de preservar el secreto,
no sólo en razón del derecho de aquél que entrega información privada, sino
también del interés objetivo y legítimo de generar un clima de confianza en el
ejercicio de la profesión y asegurar la permanencia de los usuarios del
sistema.
En
tercer lugar, la
jurisprudencia ha señalado que la garantía del derecho profesional busca
proteger otros derechos igualmente fundamentales, especialmente el de la
intimidad, a la honra, al buen nombre, a la información, a la libertad etc, y por tanto,
se constituye en una barrera protectora de la vida privada.
La exigencia del deber profesional se hace
más evidente en aquellas situaciones en donde la información a la que accede el
profesional toca con las esferas más intimas del
individuo como en el caso de los médicos, los abogados y los sacerdotes. Ellos son depositarios de asuntos y actividades vinculados con el
mundo referido a la intimidad de la persona.
La confianza y la lealtad son valores
que signan y presiden dichas relaciones interpersonales.
4.2.1.3 La jurisprudencia delimitó el alcance del secreto
profesional desde sus primigenios pronunciamientos. En la Sentencia C-411 de
1993[5], la Corte estudió si resultaba contrario a esta
garantía constitucional restringir el secreto profesional de los abogados en
aquellas circunstancias que implicara la realización de un delito futuro, tal y
como lo disponía el artículo 284 del entonces vigente Código de Procedimiento
Penal.
La Corte declaró inexequible tal limitación y señaló
que “la calidad de inviolable que atribuye la
Carta al secreto profesional, determina que no sea siquiera optativo para el
profesional vinculado por él, revelarlo o abstenerse de hacerlo. Está obligado
a guardarlo. Claro que en situaciones extremas en las que la revelación del
secreto tuviera sin duda la virtualidad de evitar la consumación de un delito
grave podría inscribirse el comportamiento del profesional infractor en alguna
de las causales justificativas del hecho.”
Sobre
la naturaleza de la obligación adujo que la preservación del secreto
profesional resulta necesaria dado el grado de complejidad de las sociedades
contemporáneas que “determinan la
prevalencia de la solidaridad orgánica (o por desemejanza) sobre la solidaridad
mecánica (o por parecido), en términos de Dürkheim1 , pues a medida
que se acentúa la división social del trabajo, cada uno de los miembros del
conglomerado, que ejerce un oficio específico -y sólo uno-, requiere más del
aporte de los otros, para la satisfacción de sus necesidades más
apremiantes. Esto por contraste con las
sociedades embrionarias donde, en esencia, todos hacen lo mismo y desempeñan a
la vez múltiples funciones.”
De
igual manera, se dijo que la guarda del secreto, en ciertas situaciones, es una
manifestación del principio de solidaridad, en su doble proyección (hecho y
valor), la que explica que se consagre en el artículo 15 de la Carta Política,
la inviolabilidad de las comunicaciones, los documentos privados y la intimidad
personal y familiar. Agrega que las “relaciones
que las personas establecen con el Ministro del culto religioso que profesan,
con el abogado, con el médico y con otros profesionales, pertenecen al fuero
íntimo, personal y familiar, protegido por el mandato del artículo referido.”
Finalmente,
sobre el análisis de la norma acusado adujo:
“En razón de las
relaciones que las personas se ven precisadas a establecer con los
profesionales enunciados en el artículo 284 del Código de Procedimiento Penal,
éstos últimos se enteran de asuntos atinentes sólo al fuero íntimo de aquéllas;
y es en función de esa especialísima condición, que la Constitución ordena, en
su artículo 74, la guarda rigurosa del secreto profesional, así como la
preservación del buen nombre (Artículo 15)[6],
íntimamente vinculado a aquella, pues, como atinadamente anota Helmut Coing, "El individuo puede exigir que no se le espíe;
hay que dejar en sus manos la decisión sobre qué elementos de su vida quiere
hacer públicos y cuáles quiere mantener sólo en su conciencia."
Ahora bien: si se compara
el texto del artículo 74 de la Carta con el de la norma acusada, se encuentra
que el cargo formulado por los actores es inobjetable: el Legislador sometió a condición, ("...
SALVO QUE SE TRATE DE CIRCUNSTANCIAS que evitarían la consumación de un delito
futuro ..."), el cumplimiento de una obligación que el Constituyente
impuso, a los mismos destinatarios, en términos absolutos ("El secreto profesional
es inviolable").
4.2.1.4
Posteriormente, en la Sentencia C-264 de 1996[7]
se estudió si era constitucionalmente admisible develar el secreto profesional "cuando por
defectos físicos irremediables, enfermedades graves, infecto-contagiosas o
hereditarias, se pongan en peligro la vida del cónyuge o de su descendencia".
Para el demandante, en ningún caso, el secreto profesional del médico podía ser
revelado a un tercero, so pena de afectar su condición constitucional de
"inviolable" (C.P. art. 74).
En dicha oportunidad, la Corporación señalo que “La estructura del secreto ofrece un cuadro
en el que se destaca una persona que confía a un determinado profesional una
información que no puede trascender por fuera de esa relación o que le permite
conocer e inspeccionar su cuerpo, su mente o sus sentimientos más reconditos, todo lo cual se hace en razón de la función
social que desempeña el profesional y a través de la cual se satisfacen
variadas necesidades individuales. En el ámbito de la relación profesional,
depositado el secreto o conocida la información o el dato por parte del
profesional, el sujeto concernido adquiere el derecho a que se mantenga el sigilo
y este derecho es oponible tanto frente al profesional como frente a las
personas que conforman la audiencia excluida. Correlativamente, el profesional
tiene frente al titular del dato o información confidencial, el deber de
preservar el secreto. Como una proyección del derecho del titular del dato o
información, al igual que como una concreción particular del interés objetivo y
legítimo de una profesión en auspiciar un clima de confianza en las personas
que constituyen el círculo de los usuarios de los servicios que dispensa, el
profesional, a su turno, tiene el derecho de abstenerse de revelar las
informaciones y datos que ingresan en el reducto de la discreción y la
reserva.”
Agregó la providencia que la prohibición de revelar el
secreto profesional, tienen carácter formal en cuanto que, en principio, son
indiferentes respecto de su contenido concreto. En efecto, lo comprendido por
el secreto no es tan significativo desde el punto de vista jurídico como la
necesidad de que permanezca oculto para los demás. Lo anterior por cuanto el
secreto profesional sirve de garantía funcional a otros derechos fundamentales.
De otra parte, “este nexo funcional,
explica porqué las limitaciones que en un momento
dado pueden revelarse legítimas y proporcionadas en relación con un derecho
fundamental, eventualmente pueden en una situación extrema repercutir sobre el
propio ámbito del secreto profesional, inclusive restringiéndolo.”
Dijo que a diferencia de la esfera social, ciertas
situaciones del individuo lo obligan a abrir las puertas de su intimidad. En
consecuencia, “no podría darse vida
privada, menos todavía evolucionar de manera fecunda generando un individuo
diferenciado y singular, si el derecho no extendiese su protección a los lazos
de confianza íntima que lo hacen posible y a la exclusividad y apartamiento
provisorio de lo público, sin los cuales el individuo difícilmente podría
encontrar la paz y el sosiego necesarios para retomar el dominio de su propio
ser. En este sentido, el secreto profesional, garantizado por la Constitución,
asegura la espontaneidad y el ejercicio concreto de la libertad íntima que
compromete la parte más centrípeta del yo individual, lo que se traduce en
sancionar las revelaciones externas que frustran las experiencias puramente
subjetivas que, por ser tales, deben permanecer ocultas. Se comprende que la
Constitución asuma la defensa vigorosa de la vida privada, pues cuando de ésta
así sea un fragmento se ofrece a la vista y al conocimiento público o social,
ella se profana y la persona percibe la infidencia como la más injusta afrenta
a su bien más preciado, que no es otro que su mundo interior.” Finalmente,
agrega que “determinados profesionales tienen la delicada tarea de
ser recipiendarios de la confianza de las personas que ante ellas descubren su
cuerpo o su alma, en vista de la necesidad de curación o búsqueda del verdadero
yo. El profesionalismo, en estos casos, se identifica con el saber escuchar y
observar, pero al mismo tiempo con el saber callar. De esta manera el
profesional, según el código de deberes propio, concilia el interés general que
signa su oficio con el interés particular de quien lo requiere. El médico, el
sacerdote, el abogado, que se adentran en la vida íntima de las personas, se
vuelven huéspedes de una casa que no les pertenece y deben, por tanto, lealtad
a su señor.”
Específicamente, sobre el análisis de la norma, la
Corporación consideró que a pesar de que el secreto profesional ha sido
calificado por la Carta como inviolable, ello no quiere decir que en
excepcionalísimas circunstancias, éste entre en conflicto con otros derechos
fundamentales. En este caso, resulta válido que el legislador busque fórmulas
para resolver dichos conflictos, como por ejemplo, en el caso de los niños
existe una prevalencia expresa constitucional. Sobre el particular adujo la
Corporación:
La
apertura del secreto a los interesados, "cuando por defectos físicos
irremediables, enfermedades graves, infecto-contagiosas o hereditarias, se
pongan en peligro la vida del cónyuge o de su descendencia", indica que el
Legislador ha resuelto el conflicto entre la vida y la inviolabilidad del
secreto, optando por la primera. En estricto rigor, no puede afirmarse que la
ley señale una condición bajo la cual resulta legítimo violar el secreto
profesional. Simplemente, en la situación límite en que fatalmente debe
decidirse por uno de los dos valores - confianza y vida -, se ha considerado
que la preservación de la vida desplaza, en ese caso, a la conservación del
secreto.
Debe
tratarse, como lo advirtió en la sentencia C-411 de 1993, de una “situación
extrema” en la que la no revelación del secreto tuviera objetivamente la
virtualidad de sacrificar la vida del cónyuge o de su descendencia. En otras
palabras, si la relación de causalidad de la que parte el médico es puramente
conjetural, es evidente que sólo con el asentimiento del paciente podrá
revelarse su dolencia y características a los interesados. Pero, si de manera
cierta cabe formular la relación entre enfermedad y peligro para la vida del
otro cónyuge y de su descendencia, y no existe otro medio idóneo para prevenir
el fatal desenlace, distinto de la revelación de la información, se impone
hacer prevalecer el derecho de los niños (descendencia) y del cónyuge (cuyo
deceso afectaría a los niños en cuanto puede significar la extinción virtual de
la familia), sobre el derecho del paciente a que sus datos personales se
mantengan, no obstante el peligro existente, ocultos. La regla de solución de
conflictos cuandoquiera que se arriba a una situación límite en la que se deba
afrontar la disyuntiva de sacrificar la vida de los niños y un derecho tan caro
a ellos como el de tener una familia y no ser separado de ésta, la ofrece la
misma Constitución Política: "Los derechos de los niños prevalecen sobre
los derechos de los demás" (C.P. art., 44).
4.2.1.5 También en sede de constitucionalidad se ha estudiado
el asunto. En la Sentencia T-151 de 1996[8],
dentro de la acción de tutela interpuesta por un galeno ante la sanción
impuesta por el Tribunal de Ética Médica, la Corporación señaló que en el
secreto profesional descansa parte muy importante de la confianza que debe
surgir y permanecer entre el profesional y su cliente a propósito de los
asuntos objeto de su relación. Mal se podría asegurar el éxito de la gestión
confiada a aquél si los temores de quien requiere sus servicios le impiden
conocer en su integridad los pormenores de la situación en que se ocupa.
De
igual manera, en la Sentencia T-073A de
1996[9],
la Corte estudió la presunta violación del secreto profesional, por parte de la
sicóloga del Batallón de Fusileros de Infantería de Marina, con base en el
hecho de que dicha profesional puso en conocimiento de los superiores jerárquicos
de los accionantes, los informes sicológicos practicados a cada uno de ellos.
En
dicha oportunidad, la Corporación señaló que el secreto profesional supone como
deber un vínculo jurídico, un lazo interpersonal en torno a un objeto corporal
o incorporal del que se comparte el conocimiento. La reserva significa
ocultar al vulgo y dejar para sí el objeto conocido, con el fin de no alterar
la intimidad de la persona.
No
obstante, se dijo que debe analizarse los fines con los que una persona acude a
un profesional. En el caso concreto, el análisis psicológico se realizaba
precisamente y con conocimiento del paciente, para rendirse informe previo a
los superiores.
En
la Sentencia T-526 de 2002[10],
se estudió la acción de tutela interpuesta por la madre de un enfermo de VIH.
La accionante señalaba que los médicos habían difundido la información, con el
fin de hacer campañas en la zona en que posiblemente se había propagado el
virus. En dicha oportunidad, se dijo que el ordenamiento delimita el derecho a
la intimidad y el secreto profesional de las personas infectadas por el Virus
de Inmunodeficiencia Humana (VIH), el Síndrome de Inmunodeficiencia Adquirida
(SIDA) y las enfermedades de transmisión sexual (ETS), en beneficio colectivo
i) porque quien incurra en el delito de contaminación tiene que responder ante
la justicia penal por su conducta, y ii) debido a que los profesionales de la
salud pueden alertar a las personas con quienes el enfermo se relaciona, sobre
el peligro al que están expuestas, para que extremen sus cuidados.
Esto
mismo se consideró en la Sentencia T-513
de 2006[11],
en donde se dijo que cierta información que reciben los profesionales de la
salud pueden ser utilizados como datos médicos con fines de investigación
científica, prevención, asistencia y gestión sanitaria, siempre que se aprecien
indicios racionales que permitan suponer la existencia de factores de riesgo y
la necesidad de enderezar el planeamiento de la promoción en salud, previa
confirmación sobre la confidencialidad de la información.
En
la Sentencia T-708 de 2008[12],
la Corporación señaló que no sólo en los casos de las profesiones liberales, se
está en la obligación de guardar el secreto que se adquiere en virtud de su
ejercicio, sino que también los funcionarios públicos, deben guardar toda la
información íntima que lleguen a conocer en virtud del ejercicio de su cargo.
4.2.1.6. De lo anterior se concluye que la garantía del
secreto profesional implica la existencia de un derecho- deber. Por una parte,
la persona que divulga el secreto puede exigir que éste permanezca oculto. Por
otro lado, impone a los profesionales que a consecuencia
de su actividad se tornan depositarios de la confianza de las personas que
descubren o dejan entrever ante ellos datos y hechos de su vida privada,
destinados a mantenerse ocultos a los demás, el deber de conservar el sigilo o
reserva sobre los mismos. La inviolabilidad del secreto asegura la
intimidad de la vida personal y familiar de quien hace partícipe al profesional
de asuntos y circunstancias que sólo a él incumben y que con grave detrimento
de su dignidad y libertad interior podrían desvelarse públicamente. No
obstante, el hecho de que sea inviolable, no implica que el legislador no
pueda, como en todos los derechos, regular su ejercicio y resolver los
conflictos que puedan presentarse con otras garantías, siempre y cuando estas
limitaciones tengan un fin legítimo, proporcional y razonable.
4.2.2 El alcance del secreto profesional en el caso de los
contadores y revisores fiscales según la jurisprudencia constitucional
4.2.2.1 El artículo 1 de la Ley 43
de 1990, regula el ejercicio de la profesión de contador. La norma señala que “Se entiende
por Contador Público la persona natural que, mediante la inscripción que
acredite su competencia profesional en los términos de la presente, está
facultada para dar fe pública de hechos propios del ámbito de su profesión,
dictaminar sobre estados financieros, realizar las demás actividades
relacionadas con la ciencia contable en general.”
De igual manera, el artículo 2 dispone que serán actividades del
contador públicos las relacionadas con la ciencia contable en general todas
aquellas que implican organización, revisión y control de contabilidades,
certificaciones y dictámenes sobre estados financieros, certificaciones que se
expidan con fundamento en libros de contabilidad, revisoría fiscal, prestación
de servicios de auditoría, así como todas aquellas actividades conexas con la
naturaleza de la función profesional de contador público, tales como: la
asesoría tributaria, la asesoría gerencial, en aspectos contables y similares.
Es de resaltar la función de dar fe pública por parte de los
contadores. En los términos del artículo 10 su firma hará presumir, que el acto
respectivo se ajusta a los requisitos legales. La norma señala:
ARTICULO 10. DE LA FE PUBLICA. La atestación o
firma de un Contador Público en los actos propios de la profesión hará
presumir, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ajusta a los
requisitos legales, lo mismo que a los estatutarios en el caso de personas
jurídicas. Tratándose de balances se presumirá además, que los saldos se han
tomado fielmente de los libros, que estos se ajustan a las normas legales y que
las cifras registrados en ellos reflejan en forma fidedigna la correspondiente
situación financiera en la fecha del balance.
PARAGRAFO. Los Contadores Públicos, cuando otorguen Fe
Pública en materia contable se asimilarán a funcionarios públicos para efectos
de las sanciones penales por los delitos que cometieren en el ejercicio de las
actividades propias de su profesión, sin perjuicio de las responsabilidades de
orden civil a que hubiere lugar conforme a las leyes.
4.2.2.2 El ejercicio de la profesión de contador se
rige, además, por los principios de integridad, objetividad, independencia,
responsabilidad, confidencialidad, observaciones de las disposiciones
normativas, competencia y actualización profesional, difusión y colaboración,
respeto entre colegas y conducta ética. (Artículo 37)
En virtud del principio de integridad “El Contador Público deberá mantener incólume
su integridad moral, cualquiera que fuere el campo de su actuación en el
ejercicio profesional. Conforme a esto, se espera de él rectitud, probidad,
honestidad, dignidad y sinceridad en cualquier circunstancia (…). La objetividad “representa ante todo imparcialidad y actuación si perjuicios en todos
los asuntos que le corresponden al campo de acción profesional del Contador
Público. Lo anterior es especialmente importante cuando se trata de certificar,
dictaminar u opinar sobre los estados financieros de cualquier entidad. Esta
cualidad va unida generalmente a los principios de integridad e independencia y
suele comentarse conjuntamente con esto.” La independencia “En el
ejercicio profesional, el Contador Público deberá tener y demostrar absoluta
independencia mental y de criterio con respecto a cualquier interés que pudiera
incompatible con los principios de integridad y objetividad, con respecto a los
cuales la independencia, por las características peculiares de la profesión
contable, debe considerarse esencial y concomitante.”. El de responsabilidad es definido como “principio de la ética profesional, se
encuentra implícitamente en todas y cada una de las normas de Etica y reglas de conducta del Contador Público, es
conveniente y justificada su mención expresa como principio para todos los
niveles de la actividad contable”. El principio de confidencialidad se define según el artículo 37 como “La relación del Contador Público con los
usuarios es el elemento primordial de la practica
profesional. Para que dicha relación tenga pleno éxito debe fundarse en un
compromiso responsable, leal y auténtico, el cual impone la más estricta
reserva profesional.” Bajo el principio de la observancia de las disposiciones normativas “El Contador Público deberá realizar su trabajo cumpliendo eficazmente
las disposiciones profesionales promulgadas por el Estado y el Consejo Técnico
de la Contaduría Pública aplicando los procedimientos adecuados debidamente
establecidos.” En relación con la competencia y actualización
profesional “El Contador Público sólo
deberá contratar trabajos para los cuales él o sus asociados o colaboradores
cuenten con las capacidades e idoneidad necesaria para que los servicios
comprometidos se realicen en forma eficaz y satisfactoria.” El principio de difusión y colaboración
implica la obligación “de contribuir de
acuerdo con sus posibilidades personales, al desarrollo, superación y
dignificación de la profesión, tanto a nivel institucional como en cualquier
otro campo que, como los de la difusión o docencia le sean, asequibles”.
Finalmente, en virtud de los principios de respeto entre colegas y de
conducta ética el contador debe tener siempre presente que “la sinceridad, buena fe y la lealtad para
con sus colegas y deberá abstenerse de realizar cualquier acto que pueda
afectar negativamente la buena reputación o repercutir de alguna forma en
descrédito de la profesión, tomando en cuenta que, por la función social que
implica el ejercicio de su profesión, está obligado a sujetar su conducta
pública y privada a los más elevados preceptos de la moral universal.”
4.2.2.3. De otra parte, cabe señalar que el contador
público puede desempeñarse como revisor fiscal. No obstante, la Ley 43 de 1990
se detiene en lo relativo a la revisoría fiscal y, desde un inicio, diferencia
dicha condición frente a la propia de contador. Así, el revisor fiscal no es
responsable de los actos de la empresa (art. 41), está sujeto a un régimen de
inhabilidades e incompatibilidades (art. 48, 50 y 51), y por tanto, su relación
no es de dependencia con la empresa que audita.
4.2.2.4
En relación con el secreto profesional, el artículo 63 de la Ley 43
de 1990 señala que el contador público está obligado a guardar la reserva profesional en
todo aquello que conozca en razón del
ejercicio de su profesión, salvo en los casos en que dicha reserva sea levantada por disposiciones legales. El alcance
de esta disposición ha sido estudiado, específicamente en los casos en que el
contador, funge como revisor fiscal, en las Sentencias C-538 de 1997[13]
y C-062
de 1998[14].
En
la Sentencia C-538 de 1997 la Corte analizó la constitucionalidad de varias disposiciones,
entre ellas, el artículo 118 de la Ley 222 de 1995, que disponía la remoción
del revisor fiscal cuando se comprobara que no denunció oportunamente la situación
de crisis del deudor. Para el demandante, esta obligación se traducía en una
vulneración del secreto profesional, que implica guardar absoluto silencio de
la información suministrada por el cliente.
La Corte señaló que en primer
lugar, el secreto profesional debe examinarse a la luz de la cercanía a la
intimidad personal o familiar que implica el ejercicio de una profesión. En
este sentido, no puede ofrecerse el mismo ámbito de protección entre las
personas naturales y la empresa. En estos términos, “la
suerte de la empresa trasciende el estrecho círculo de sus dueños. Los
trabajadores, acreedores, consumidores, proveedores y el fisco, entre otros,
tienen interés directo o mediato en la actividad empresarial y en sus
vicisitudes. El objeto de la empresa, en ningún sentido, es el de sustraerse de
la actividad social. Por el contrario, la unidad económica se inserta en un
determinado mercado, que por definición es una institución social que reúne un
número indeterminado de agentes y sujetos. El número y las condiciones de las
transacciones que realiza, son definitivas para la vida de la empresa. La
actividad comercial es una materia densamente regulada por la ley. Una de las
múltiples manifestaciones de la intervención del Estado se concreta en las
exigencias de información que recaen sobre las sociedades comerciales y demás
sujetos económicos”.
De lo anterior infiere la Corte que la relación
revisor fiscal y Estado, para los efectos del análisis de la extensión y
alcance del secreto profesional, no puede ser la misma que se presenta en otros
contextos, como por ejemplo, la de “feligrés- confesor- Estado”. En palabras de
la Corte: “En esta última relación, el
alcance y el sentido del secreto profesional, no se desliga del concepto de
intimidad personal y familiar; no así en la primera. En ésta no se desconoce la
existencia del secreto profesional. Sin embargo, su alcance es distinto y
radicalmente menor. De otro lado, la disposición legal debe examinarse también
a la luz de la libertad de asociación y de la libertad de empresa, puesto que
aquí el secreto profesional adquiere una función de instrumento de protección
de estas dos libertades.”
En consecuencia, se consideró que el ejercicio de los
revisores fiscales trasciende el ámbito privado y personal al público e indica
al empresario la situación real de su empresa y su desempeño. De igual manera,
advierte al Estado, acreedores, proveedores , entre otros, sobre los hechos
objetivos relacionados con el riesgo y las finanzas de la empresa, a los cuales
legítimamente deben tener acceso con miras a perfeccionar negocios y tratos sobre
una base de diligencia y confianza recíproca. Señaló expresamente:
“Con
la cautela indicada, la información contable en cuanto se traduce en informes y
presentaciones, destinados a divulgarse en un círculo más o menos amplio, no
tiene el mismo carácter ni naturaleza de la información relativa a la vida
íntima de las personas naturales, la cual bajo ninguna circunstancia pude
difundirse por fuera del ámbito que discrecionalmente decide el sujeto. El
Estado, a través de la ley, no puede pretender relativizar el contenido de la
intimidad, mediante exigencias de divulgación de episodios y eventos puramente
privados que a esta pertenecen. En cambio, tratándose de las personas jurídicas
bien puede la ley regular de manera extensa los temas atinentes a su contabilidad
y, además, por razones de interés general, demandar que ciertas informaciones
se revelen al público.”
Por las anteriores consideraciones, dedujo la Sala en la
Sentencia C-538 de 1997 que la imposición
de la obligación de informar
oportunamente sobre la crisis del deudor que se radica en cabeza del revisor
fiscal, persigue una finalidad absolutamente ajustada a la Constitución, y no
constituía vulneración alguna al secreto profesional, sino que se encontraba
dentro de las funciones propias de su cargo, como órgano societario. La
providencia adujo:
“La
obligación de informar oportunamente sobre la crisis del deudor que se radica
en cabeza del revisor fiscal, persigue una finalidad que se ajusta a la
Constitución. La inspección y vigilancia a cargo del Estado, debe contar con
herramientas que sean útiles para ejercer una función preventiva. De otro lado,
no se puede tolerar que se oculte a los acreedores situaciones de riesgo, de
suerte que incrementen sin conocimiento de causa su exposición. La conservación
de la empresa, igualmente exige que los factores de peligro que gravitan sobre
ella se conozcan a tiempo de modo que se pueda obrar cuando todavía existe un
margen para la acción remediadora. El medio al cual apela la ley con miras a
obtener este objetivo es idóneo, puesto que el revisor fiscal es un sujeto
cualificado e imparcial que en razón de sus funciones debe conocer a fondo la
situación de la empresa y los riesgos financieros que la circundan. El deber de
información, en consecuencia, puede correctamente atribuirse al revisor fiscal.
La exigencia legal, desde otro punto de vista, no sacrifica ningún bien o derecho
constitucional de igual o superior jerarquía respecto del fin que pretende
alcanzarse. Por el contrario, en ausencia de este tipo de señales que se suplen
a través de los deberes de información, la sociedad y la empresa pueden
periclitar y con ellas los intereses legítimos que se forman en torno a ellas.
No puede válidamente afirmarse que las libertades de empresa y de asociación se
vulneren en virtud de la exigencia legal impuesta al revisor fiscal. En este
orden de ideas, verificada la razonabilidad y proporcionalidad de la
restricción legal, carece de todo asidero que se apele al secreto profesional
para frustrar el propósito legal. Obsérvese que el secreto profesional en estas
circunstancias no tendría la función instrumental que le es propia de proteger
la libertad de empresa y la libertad de asociación, sino que paradójicamente de
aplicarse en términos absolutos podría anularlas.
4.2.2.5
Posteriormente, en la
Sentencia C-062 de 1998, la
Corporación estudió la constitucionalidad del artículo 489 del Código de
Comercio, que señalaba que los
revisores fiscales deberían informar a la correspondiente superintendencia
cualquier irregularidad de las que puedan ser causales de suspensión o de
revocación del permiso de funcionamiento de tales sociedades.”
En dicha oportunidad, la
Corporación estudió si el deber de informar
a la correspondiente superintendencia cualquier irregularidad de las que pueden
ser causales de suspensión o de revocación del permiso de funcionamiento, que
se asigna a los revisores fiscales, infringía el precepto constitucional que
garantiza la inviolabilidad del secreto profesional –art.
Sostuvo que la
idea de secreto profesional ligada al ejercicio de ciertas actividades
resalta la relación de confianza que
surge entre peritos en determinada materia o área del conocimiento y las
personas que descubren o dejan entrever ante ellos datos y hechos de su vida
privada. En este sentido, “Buena parte
del prestigio, credibilidad y eficacia de la labor desarrollada por ciertos
grupos profesionales depende de la manera como cumplan sus deberes y se
preserve la confidencialidad de los datos obtenidos. Incluso se llega a
sancionar “a los miembros que se abandonan a la infidencia y a la divulgación
de lo que siempre debe quedar confinado dentro del impenetrable espacio de lo
absolutamente reservado.”[15]
No
obstante, reiterando lo sostenido en la Sentencia C-538 de 1997, se dijo que
para estudiar el alcance del secreto profesional debe hacerse “la previa delimitación de la intimidad del
sujeto cuyos datos y hechos constituyen su objeto. Por otra parte, las
profesiones no están todas en el mismo radio de cercanía de la intimidad
personal o familiar, ni el control del Estado sobre ellas debe ser siempre
idéntico.”[16]
En
este orden de ideas, es útil revisar la relación entre la sociedad-contador
público o revisor fiscal-Estado, para efectos del análisis de la extensión y
alcance del secreto profesional. En este orden de ideas, adujo que estas
relaciones se encuentran “en el ámbito de
las labores empresariales, del desarrollo de las sociedades comerciales, de su
papel institucional y de su significado frente a otros sectores de la vida
económica y social. “El ente corporativo no puede metafóricamente aspirar a
tener el derecho de estar solo”[17].
Tratándose de las personas jurídicas la ley establece garantías que protegen su
integridad pero que no conforman una esfera impenetrable de intimidad en el mismo
sentido que se predica de las personas naturales.”
Específicamente,
sobre la labor del revisor fiscal adujo la Corte que a éste le corresponde ejercer
una función de vigilancia permanente de la actividad social “para prestar a los socios una colaboración
completa y eficaz que les permita ejercer adecuado control de la ejecución del
contrato desde el seno de la asamblea general”[18],
siendo su obligación no sólo la de proteger intereses particulares sino la de “velar
por los intereses económicos de la comunidad entendiéndose por ésta no
solamente a las personas naturales o jurídicas vinculadas directamente a la
empresa sino a la sociedad en general, y naturalmente, el Estado.”[19]
En
consecuencia, para la Corte, a los revisores fiscales les corresponde una labor
de colaboración especial con las autoridades, por cuanto dentro de sus tareas
está la fiscalización del ejercicio societario. Dijo, la Corte que ello era
también desarrollo del deber de solidaridad “por virtud del cual la protección a todas las personas residentes en
Colombia en su vida, honra, bienes y demás derechos y libertades depende en
buena parte “del correlativo deber de
dichas personas de debida colaboración con las autoridades”[20]
mediante la oportuna y eficaz denuncia, obligación en este caso, radicada
específicamente en cabeza de los revisores fiscales por razón de su función,
de circunstancias irregulares alrededor de la existencia y funcionamiento de
las sociedades comerciales.” (Subrayado fuera del texto).
En
este sentido dijo expresamente la Corporación que la labor del revisor fiscal no
se agota en la simple asesoría o conservación de expectativas privadas. La suya
es “una tarea que involucra intereses que van más allá de la
iniciativa particular y atañe, por tanto, a la estabilidad económica y social
de la comunidad. Es pues natural que de tan importante papel se desprendan aun más importantes deberes, propios sí de todo ciudadano,
pero que en cabeza de los revisores de la actividad social adquieren trascendencia
impar. Por eso cuando se habla de la necesidad de poner en conocimiento de las
autoridades aquellos hechos que afectan el normal desenvolvimiento de la
sociedad mercantil y que en muchos casos pueden violar leyes vigentes, elevamos
el ya referido principio de solidaridad del nivel de colaboración y
complementación de la actividad estatal, al de verdadero control de la conducta
social y defensa de los derechos jurídicamente reconocidos. No se trata entonces de una carga
accesoria o secundaria, eventualmente exigible a algunos agentes, sino de la
renovación del compromiso colectivo de la comunidad de cooperar efectiva y
realmente con el Estado y contribuir a la eficacia de las garantías reconocidas
por el derecho. Se evidencia aquí una característica fundamental de la
estructura de nuestro Estado, a saber, que los principios de libertad,
participación, solidaridad y buena fe, que definen los textos constitucionales,
han de aplicarse no sólo en el ámbito de los derechos y de lo que se espera de
los demás, sino en el de los deberes, del comportamiento propio, del compromiso
con la sociedad.” (Subrayado fuera del texto)
Agregó
la Corte que el ocultamiento de la información por parte de los revisores
fiscales trae graves perjuicios para la sociedad en general, “Basta señalar el peligro que representa para
los trabajadores y los acreedores, amén de las consecuencias que se derivan
para la economía en general. El conocimiento que sobre las finanzas
empresariales posee el revisor fiscal, le permite adentrarse en la estructura
de sus pasivos y activos y en sus operaciones, de suerte que en las ocasiones y
oportunidades en las que debe intervenir en la confección y presentación de los
estados financieros, es apenas razonable que el legislador le imponga la
obligación de advertir sobre la real capacidad de pago de la sociedad. La
revisoría fiscal es un órgano de la sociedad. No puede negarse al legislador la
función de regular este órgano y la de señalar sus deberes específicos, máxime cuando una abstención u omisión
suyas puede producir tanto daño empresarial como daño social, o puede
significar que dejen de adoptarse en tiempo oportuno las medidas que impidan
este desenlace o lo hagan menos lesivo."[21]
(Subrayado fuera del texto)
Sobre
el alcance del secreto profesional dijo que ello no puede ser excusa, en el
caso de los revisores fiscales “para
paralizar o suspender el deber constitucional que tiene todo ciudadano de
colaborar con las autoridades, y que tampoco se puede crear alrededor de lo
irregular, de lo ilícito, de lo torcido, una apariencia de corrección que se
ampara en lo secreto”. Para la Corporación, cuando un contador ejerce
funciones de revisoría fiscal pasa de encargarse de unas gestiones privadas –en
la contaduría pura y simple- sino a una
tarea que trasciende la defensa de las expectativas individuales, que está
llamada a velar por intereses superiores que afectan al Estado y a la comunidad
en general; que no se reduce al cumplimiento de ciertos requisitos de idoneidad
técnica –como los exigidos al contador profesional para que pueda desplegar la
actividad que le es propia-, sino que demanda probidad y compromiso con valores
sociales. Concluye entonces en forma categórica la Corporación:
“En síntesis: una cosa es el contador que
ejerce su profesión como tal, amparado (y obligado) sin duda, por el secreto
profesional y otra, muy diferente, el revisor fiscal que ejerce funciones
contraloras que implican el deber de denunciar conductas ilícitas o
irregulares, del cual deber no puede relevarlo el hecho de que para cumplirlas
cabalmente deba ser un profesional de la contabilidad.”
Se concluye entonces que el secreto profesional debe
ser analizado a la luz de la cercanía de la profesión con la intimidad personal
y de los fines del ejercicio de la misma. En el caso de los contadores, cuando
se desempeñan como revisores fiscales, la Corte ha señalado que su función
escapa de una relación privada y trasciende a la colectividad, razón por la
cual sus acciones tienen un impacto en la estabilidad financiera y económica
tanto de la Empresa, como del Estado mismo.
5.
CASO CONCRETO
5.1 Improcedencia de la
integración normativa
5.1.1 El
demandante solicita a esta Corporación se declare la inconstitucional de la
expresión “En relación con actos de
corrupción no procederá el secreto profesional”, contenida el artículo 7 de
la Ley 1474 del 12 de julio de 2011. La
norma acusada dispone:
ARTÍCULO 7o. RESPONSABILIDAD DE LOS REVISORES FISCALES. Adiciónese un numeral
5) al artículo 26 de la Ley 43 de 1990, el cual quedará así:
5. Cuando se actúe en calidad de revisor
fiscal, no denunciar o poner en conocimiento de la autoridad disciplinaria o
fiscal correspondiente, los actos de corrupción que haya encontrado en el
ejercicio de su cargo, dentro de los seis (6) meses siguientes a que haya
conocido el hecho o tuviera la obligación legal de conocerlo, actos de
corrupción. En relación con actos de
corrupción no procederá el secreto profesional.
A
través de dicha disposición se adicionó el numeral 5 del artículo 26 de la Ley
43 de 1990. Esta norma señala:
“ARTÍCULO 26.- DE LA CANCELACIÓN. Son
causales de cancelación de la inscripción de un Contador Público las
siguientes:
1. Haber sido condenado por delito contra la
fe pública, contra la propiedad, la economía nacional o la administración de
justicia, por razón del ejercicio de la profesión.
2. Haber ejercido la profesión durante el
tiempo de suspensión de la inscripción.
3. Ser reincidente por tercera vez en
sanciones de suspensión por razón del ejercicio de la Contaduría Pública.
4. Haber obtenido la inscripción con base en
documentos falsos, apócrifos o adulterados.”
El
demandante considera que la disposición acusada, al obligar al revisor a
denunciar o poner en conocimiento de las autoridades, actos de corrupción que
haya conocido en ejercicio de su cargo, sin que pueda oponer el secreto
profesional, desconoce el artículo 74 Constitucional que dispone que dicha
garantía es inviolable. En efecto, para el actor, el secreto implica un deber
de reserva plena y total. Agrega además, que sin la existencia previa de un
debido proceso, el revisor fiscal puede calificar la conducta de sus vigiladas.
Previo
a analizar el problema puesto a consideración de la Sala, la Corte analizará, si
tal y como lo solicitó el Ministerio Público, resulta necesaria la integración
normativa.
5.1.2 La integración de
la unidad normativa procede cuando el aparte de una disposición acusada
individualmente, no tiene un contenido deóntico claro o unívoco, de manera que,
para entenderla y aplicarla, resulta absolutamente imprescindible integrar su
contenido normativo con el de otra disposición que no fue acusada. Es decir, en ciertas oportunidades las demandas recaen sobre apartes de una disposición legal que carece
de un sentido regulador propio y autónomo; es decir, el demandante
impugna un contenido normativo que no es por sí mismo inteligible y separable. Sobre el particular ha señalado la Corporación en
Sentencia C-154 de 2002[22]:
“En primer lugar, procede
la integración de la unidad normativa cuando un ciudadano demanda una
disposición que, individualmente, no tiene un contenido deóntico claro o unívoco,
de manera que, para entenderla y aplicarla, resulta absolutamente
imprescindible integrar su contenido normativo con el de otra disposición que
no fue acusada. En estos casos es necesario completar la proposición jurídica
demandada para evitar proferir un fallo inhibitorio”[23].
“En segundo término, se
justifica la configuración de la unidad normativa en aquellos casos en los
cuales la disposición cuestionada se encuentra reproducida en otras normas del
ordenamiento que no fueron demandadas. Esta hipótesis pretende evitar que un
fallo de inexequibilidad resulte inocuo”.
“Por último, la
integración normativa procede cuando pese a no verificarse ninguna de las
hipótesis anteriores, la norma demandada se encuentra intrínsecamente
relacionada con otra disposición que, a primera vista, presenta serias dudas de
constitucionalidad. En consecuencia, para que proceda la integración normativa
por esta última causal, se requiere la verificación de dos requisitos distintos
y concurrentes: (1) que la norma demandada tenga una estrecha relación con las
disposiciones no cuestionadas que formarían la unidad normativa; (2) que las
disposiciones no acusadas aparezcan, a primera vista, aparentemente
inconstitucionales. A este respecto, la
Corporación ha señalado que “es legítimo que la Corte entre a estudiar la
regulación global de la cual forma parte la norma demandada, si tal regulación
aparece prima facie de una dudosa constitucionalidad”[24].
5.1.3 En
relación con la integración ha señalado la Corporación que no siempre que se
demandan fragmentos normativos, se enfrenta el juez constitucional ante la
necesidad de incorporar en el análisis constitucional otros textos. Por ello se
precisaba en la sentencia C-544 de 2007[25],
que cuando se acusan segmentos de una disposición, es indispensable tener en cuenta dos aspectos:
“De
un lado, que lo acusado presente un contenido comprensible como regla de
derecho, susceptible de ser cotejado con los postulados y mandatos
constitucionales[26],
pues “las expresiones aisladas carentes de sentido propio que no producen
efectos jurídicos solas o en conexidad con la disposición completa de la cual
hacen parte, no son constitucionales ni inconstitucionales”[27].
De otro lado, que los apartes normativos que no son demandados y, por ende, no
son objeto de pronunciamiento de la Corte, mantengan la capacidad para producir
efectos jurídicos y conserven un sentido útil para la interpretación y
aplicación normativa. Por ello, la Corte dijo que en aquellos casos en los que
‘la disposición se encuentra en relación inescindible de conexidad con los
apartes demandados, de suerte que en caso de que la Corte decidiera declarar
inexequibles los apartes acusados, perdería todo sentido la permanencia en el
orden jurídico’[28],
también procede la integración de la unidad normativa. De esta forma, se
preserva la seguridad jurídica y el principio de obligatoriedad normativa según
el cual toda regla de derecho es imperativa y de obligatorio cumplimiento para
sus destinatarios y, mientras se encuentre en el ordenamiento jurídico, debe
producir los efectos jurídicos que consagra”.
5.1.4 Considera la Sala
que en el presente caso no es necesaria la integración normativa por las
siguientes razones. En primer lugar, a pesar de que para entender el contexto
de la norma resulta necesario leer el contenido del artículo 26 de la Ley 43 de
1990, ello no quiere decir que lo acusado no constituya” un contenido comprensible como regla de derecho, susceptible de ser
cotejado con los postulados y mandatos constitucionales”. En efecto, la
disposición acusada señala que cuando se trata de actos de corrupción, el
revisor fiscal no podrá alegar el secreto profesional, específicamente dispone
que “En relación con actos de corrupción no procederá el secreto profesional.”.
En
segundo lugar, las expresiones tienen un sentido propio con la capacidad de
producir efectos tanto en forma independiente como en conexidad con la
disposición de la cual hacen parte. De igual manera, los apartes normativos no atacados mantienen la
capacidad de generar consecuencias jurídicas por sí mismas. En efecto, lo que
busca la norma acusada es la imposibilidad de alegar el secreto profesional
cuando se proceda a la cancelación de la tarjeta profesional en razón del
numeral 5 de la Ley 43 de 1990, esto es, cuando se actúe en calidad de revisor fiscal, no denunciar o poner en
conocimiento de la autoridad disciplinaria o fiscal correspondiente, los actos
de corrupción que haya encontrado en el ejercicio de su cargo, dentro de los
seis (6) meses siguientes a que haya conocido el hecho o tuviera la obligación
legal de conocerlo, actos de corrupción. Como se observa las dos expresiones
tienen sentido jurídicos diversos: (i) por un lado, la primera parte de lo
contenido en el numeral 5 – lo no acusado- dispone una sanción para el contador
por omitir su deber de denuncia, (ii) por el otro, lo atacado en esta
oportunidad, señala que en los casos de corrupción el revisor fiscal no podrá
alegar el secreto profesional.
5.2 Análisis de constitucionalidad de la norma
acusada
5.2.1 Para analizar la
constitucionalidad de la norma acusada, debe esta Sala estudiar la tarea
desarrollada por el revisor fiscal, especialmente en lo que respecta a sus
funciones y responsabilidad.
En
primer término, cabe señalar que la revisoría fiscal es una de las actividades
que puede ser desempeñada por un contador público. Sobre el objeto de la misma,
a la luz del artículo 207 del Código de Comercio, al revisor fiscal se le
encomienda ser un garante de la legalidad tanto normativa como estatutaria. En
este contexto, la figura vela, en interés tanto de los socios, de los terceros
y del Estado porque las sociedades cumplan con la Constitución, con la ley y
con sus Estatutos. Entre las funciones encomendadas encontramos:
“ARTÍCULO 207.
<FUNCIONES DEL REVISOR FISCAL>. Son funciones del revisor fiscal:
1) Cerciorarse
de que las operaciones que se celebren o cumplan por cuenta de la sociedad se
ajustan a las prescripciones de los estatutos, a las decisiones de la asamblea
general y de la junta directiva;
2) Dar oportuna cuenta, por escrito, a la
asamblea o junta de socios, a la junta directiva o al gerente, según los casos,
de las irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y en el
desarrollo de sus negocios;
3) Colaborar con las entidades gubernamentales que ejerzan la
inspección y vigilancia de las compañías, y rendirles los informes a que haya
lugar o le sean solicitados;
4) Velar por
que se lleven regularmente la contabilidad de la sociedad y las actas de las
reuniones de la asamblea, de la junta de socios y de la junta directiva, y
porque se conserven debidamente la correspondencia de la sociedad y los
comprobantes de las cuentas, impartiendo las instrucciones necesarias para
tales fines;
5)
Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad y procurar que se tomen
oportunamente las medidas de conservación o seguridad de los mismos y de los
que ella tenga en custodia a cualquier otro título;
6) Impartir
las instrucciones, practicar las inspecciones y solicitar los informes que sean
necesarios para establecer un control permanente sobre los valores sociales;
7) Autorizar
con su firma cualquier balance que se haga, con su dictamen o informe correspondiente;
8) Convocar a
la asamblea o a la junta de socios a reuniones extraordinarias cuando lo juzgue
necesario, y
9) Cumplir las
demás atribuciones que le señalen las leyes o los estatutos y las que, siendo
compatibles con las anteriores, le encomiende la asamblea o junta de socios.
PARÁGRAFO. En
las sociedades en que sea meramente potestativo el cargo del revisor fiscal,
éste ejercerá las funciones que expresamente le señalen los estatutos o las
juntas de socios, con el voto requerido para la creación del cargo; a falta de
estipulación expresa de los estatutos y de instrucciones concretas de la junta
de socios o asamblea general, ejercerá las funciones indicadas en este
artículo. No obstante, si no es contador público, no podrá autorizar con su firma
balances generales, ni dictaminar sobre ellos.” (Subrayado fuera del texto).
De lo anterior se observa entonces que al repasar las funciones
del revisor fiscal, su labor no se agota en la asesoría privada de una persona
jurídica, sino que por el contrario, su función esencial es garantizar la
estabilidad económica y social de una comunidad, que confía que éste pondrá en
conocimiento de las autoridades cualquier irregularidad, que ponga en riesgo la
estabilidad de la empresa. Ello también explica que el artículo 203 del Código
Comercio obligue a las sociedades por acciones, a las sucursales de compañías
extranjeras y a las sociedades en las cuales la administración no corresponda a
todos los socios, a establecer un revisor fiscal.
De igual manera, el artículo 214 dispone la reserva de los actos o
hechos que haya conocido el revisor fiscal en ejercicio de su cargo. No
obstante, señala expresamente que éste podrá denunciarlos en la forma
establecida expresamente en las leyes. La norma dispone:
“ARTÍCULO 214. <RESERVA DEL REVISOR FISCAL EN EL EJERCICIO DE SU
CARGO>. El revisor fiscal deberá guardar completa reserva sobre los actos o
hechos de que tenga conocimiento en ejercicio de su cargo y solamente podrá comunicarlos o denunciarlos en la forma y casos
previstos expresamente en las leyes.”
5.2.2 En la Sentencia C-780 de
2001[29], al hacer un
análisis sobre la naturaleza de la revisoría fiscal, la Corte señaló que ésta
participa conjuntamente en el cumplimiento de las funciones y fines del Estado,
y por tanto, debe ejercerse en forma permanente,
integral, independiente, oportuna y objetiva, con el fin de garantizar e
incentivar la inversión, el ahorro, el crédito y, en general, la promoción del
desarrollo económico. En este sentido, su labor no se limita con los
propietarios de las empresas, sino que le corresponde “la protección de los intereses de terceros, representados en la
confianza y la certeza sobre el respaldo y el manejo del crédito y del ahorro
por parte de la entidad financiera.(…) La revisoría fiscal representa también
un sello de garantía de la gestión eficiente y transparente del administrador;
además, participa en la protección y estabilidad del sistema económico y en la
generación de confianza en el manejo de los recursos provenientes del ahorro
privado.”
En
dicha providencia se dijo expresamente que en nombre del Estado, el revisor
fiscal vigila el cumplimiento de las obligaciones legales y estatutarias. Sobre
el particular señaló expresamente:
Esta institución
constituye además el medio para ejercer la función pública de inspección y
vigilancia de la actividad económica a cargo del Estado y, en este caso en
particular, de las sociedades del sector financiero. En nombre del Estado, el
revisor fiscal tiene el encargo de velar por el cumplimiento de las leyes y de
los estatutos de las empresas. Su actividad gira esencialmente en torno a los
dictámenes sobre los estados financieros de las empresas y el resultado de las
operaciones en cada período. Para el cumplimiento eficiente de las funciones a
su cargo está facultado para solicitar y obtener todos los actos, libros,
documentos y valores de las empresas, cuya información debe estar a su alcance,
circunstancia que le exige, a la vez que le permite, estar al tanto de la
actividad empresarial.
Esta Corporación se ha
pronunciado acerca de la labor del revisor fiscal o contador público en
relación con los estados financieros de la entidad. En la sentencia C-290 de
Es
evidente entonces la importancia de la revisoría fiscal tanto para propietarios
y administradores de las empresas como también para terceros y para el propio
sistema económico financiero.
5.1.3 Específicamente,
sobre el alcance del secreto profesional en los casos de revisores fiscales, la
jurisprudencia constitucional ha señalado en las Sentencias C-538 de 1997 y
C-062 de 1998, que ésta garantía debe ser analizada a la luz de las funciones
encomendadas.
En la primera de ellas, tal y como se estudió anteriormente, la
Corte analizó la constitucionalidad de varias disposiciones, entre ellas el
artículo 118 de la Ley 222 de 1995, que disponía la remoción del revisor fiscal
cuando se comprobara que no denunció oportunamente la situación de crisis del
deudor. Para el demandante, esta obligación se traducía en una vulneración del
secreto profesional, que implica guardar absoluto silencio de la información
suministrada por el cliente. De igual manera, en la segunda, se estudió si se
vulneraba tal derecho, si se obligaba al revisor fiscal a denunciar a la
Superintendencias las irregularidades que conociera en ejercicio de su cargo.
Sobre el particular, se consideró que el revisor fiscal, en razón
de la importancia económica que desempeña, no se encuentra en una posición de
posibilidad de denunciar conductas ilícitas irregulares, sino que ello se
encuentra dentro del ejercicio inherente a su labor. En efecto, tal y como se
ha expuesto en forma reiterativa, cuando el contador público funge como revisor
fiscal no ejerce asesoría en negocios privados, sino que desempeña una labor
encomendada en los estrictos términos de la Ley.
De igual manera, en el ámbito internacional los
Códigos de Ética de Contadores también han establecido obligaciones de denuncia
por parte de los contadores públicos, situación que se acentúa cuando aquellos
cumplen funciones de revisoría fiscal. En estos términos, el Código de Ética de la
Federación Internacional de Contadores (IFAC, por sus siglas en inglés) es más
amplio y señala los casos en los que el Contador Público tiene la obligación de
ciertas revelaciones: “Para presentar
documentos o dar evidencia en el curso de procedimientos legales y para
divulgar a las autoridades públicas apropiadas cualquier infracción a la ley
que pueda surgir. Para cumplir las normas técnicas y los requisitos éticos. Para
proteger el interés profesional de un contador en procedimientos legales. Para cumplir con la revisión de la calidad de un miembro agrupado
o cuerpo profesional y para responder a una investigación de un miembro
agrupado o ente regulado”.
5.1.4 Por otro lado, existen obligaciones en cabeza del Estado colombiano de
imponer un control estricto en las normas contables y de auditoría fiscal en la
política de la lucha contra la corrupción. Sobre el particular el artículo 12 de
la Convención de Naciones Unidas contra la Corrupción, adoptada por Colombia
mediante la Ley 970 de 2005
y declarada ajustada a la Constitución en Sentencia C-172 de 2006, señala:
Artículo 12
Sector privado
1.
Cada Estado Parte, de conformidad con los principios
fundamentales de su derecho interno, adoptará medidas para prevenir la
corrupción y mejorar las normas contables y de auditoría en el sector privado,
así como, cuando proceda, prever sanciones civiles, administrativas o penales
eficaces, proporcionadas disuasivas en
caso de incumplimiento de esas medidas.
Sector privado
1.
Cada Estado Parte, de conformidad con los principios
fundamentales de su derecho interno, adoptará medidas para prevenir la
corrupción y mejorar las normas contables y de auditoría en el sector privado,
así como, cuando proceda, prever sanciones civiles, administrativas o penales
eficaces, proporcionadas y disuasivas en caso de incumplimiento de esas medidas.
2.
Las medidas que se adopten para alcanzar esos fines
podrán consistir, entre otras cosas, en:
a)
Promover la cooperación entre los organismos
encargados de hacer cumplir la ley y las entidades privadas pertinentes;
b) Promover la formulación de normas y
procedimientos encaminados a salvaguardar la integridad de las entidades
privadas pertinentes, incluidos códigos de conducta para el correcto,
honorable y debido ejercicio de las actividades comerciales y de todas
las profesiones pertinentes y para la prevención de conflictos de intereses,
así como para la promoción del uso de buenas prácticas comerciales entre las
empresas y en las relaciones contractuales de las empresas con el Estado;
c) Promover la transparencia entre entidades privadas,
incluidas, cuando proceda, medidas relativas a la identidad de las personas
jurídicas y naturales involucradas en el establecimiento y la gestión de
empresas;
d) Prevenir la utilización indebida de los
procedimientos que regulan a las entidades privadas, incluidos los
procedimientos relativos a la concesión de subsidios y licencias por las
autoridades públicas para actividades comerciales;
e) Prevenir los conflictos de intereses imponiendo
restricciones apropiadas, durante un período razonable, a las actividades
profesionales de ex funcionarios públicos o a la contratación de funcionarios
públicos en el sector privado tras su renuncia o jubilación cuando esas
actividades o esa contratación estén directamente relacionadas con las
funciones desempeñadas o supervisadas por esos funcionarios públicos durante su
permanencia en el cargo;
f) Velar por que las empresas privadas,
teniendo en cuenta su estructura y tamaño, dispongan de suficientes controles
contables internos para ayudar a prevenir y detectar los actos de corrupción y por que las cuentas y los estados financieros requeridos de
esas empresas privadas estén sujetos a procedimientos apropiados de
auditoría y certificación.
a) El establecimiento de cuentas no registradas en
libros;
b) La realización de operaciones no registradas en
libros o mal consignadas;
c) El registro de gastos inexistentes;
5.2.5 Cabe señalar además que los revisores fiscales son también objeto de
varias obligaciones propias del ejercicio del cargo que representan. Así, a título
enunciativo, los revisores fiscales que
incumplen con su deber de veracidad pueden ser objeto de sanciones penales,
disciplinarias y civiles. En materia penal, el parágrafo del artículo 10 de la
Ley 43 de 1990 señala que los contadores que otorguen fe pública, como los
revisores fiscales que expiden certificaciones, se asimilarán a funcionarios
públicos para efectos de las sanciones penales por los delitos que cometan en
el ejercicio de las actividades propias de su profesión. El artículo 43 de la
Ley 222 de 1995, por su parte, dispone que serán sancionados con prisión de uno
a seis años quienes a sabiendas i) suministren datos a las autoridades o
expidan constancias o certificaciones contrarias a la realidad, u ii) ordenen,
toleren, hagan o encubran falsedades en los estados financieros o en sus notas.
Por último, el artículo 211 del Código de Comercio establece que los revisores
fiscales que, a sabiendas, autoricen balances con inexactitudes graves, son
responsables del delito de falsedad en documento privado en los términos del
Código Penal. En materia disciplinaria, la Ley 43 de 1990 indica las sanciones
disciplinarias que pueden imponerse a los contadores públicos, y entre ellos a
los revisores fiscales, por incumplimiento de sus deberes éticos. Las sanciones
pueden consistir en amonestaciones, multas sucesivas de hasta cinco salarios
mínimos cada una (cuando la falta no constituya un delito o violación grave de
la ética profesional), suspensión de la
inscripción como contador (entre otras razones, por violación manifiesta de las
normas sobre ética profesional y por desconocimiento de las normas jurídicas
vigentes sobre la manera de ejercer las profesión), y cancelación de la inscripción
(entre otras rezones, por comisión de un delito contra la fe pública y por
reincidencia en las causales de suspensión) (artículo 23 y ss. ibídem).[30] El ente encargado de la administración de las sanciones
disciplinarias, conforme al artículo 14 ibídem, es la Junta Central de
Contadores, unidad administrativa dependiente del Ministerio de Educación
Nacional.
5.1.6 En este sentido, puede considerarse que el acceso a
las finanzas empresariales en cabeza del revisor fiscal, con el fin de ser el
garante de la legalidad de los actos, justifica la imposición por parte del
Estado, de informar las irregularidades que se presenten en el ejercicio
societario. Ello no es más, sino el ejercicio mismo de las funciones que le son
inherentes.
5.1.7
Reitera esta Sala que corresponde al revisor fiscal
cerciorarse de que las operaciones de la sociedad y su funcionamiento se ciñan
a la normatividad. En consecuencia, resulta absolutamente razonable que el
legislador, dentro de su marco de libre configuración y conforme a la
naturaleza misma de la función, establezca el deber de denuncia, en cabeza del
revisor fiscal cuando advierta actos de corrupción, sin que pueda alegarse
secreto profesional. En efecto, a diferencia de las demás funciones que puede
ejercer un contador público, cuando desempeña dicha labor – la de revisoría- no
desarrolla una gestión de asesoría particular, sino que su labor consiste en
verificar el buen desempeño de la empresa y en el caso contrario, presentar el
asunto a las autoridades respectivas.
Lo contrario, no sólo persigue la protección del
patrimonio de los socios sino busca evitar un daño social. En efecto, la
empresa, dada su función social, convoca permanentemente el interés legítimo
del Estado y de diversos colectivos: trabajadores, acreedores, proveedores. En
efecto, mientras el contador público se desempeñe como revisor fiscal, tendrá
la obligación legal y moral de denunciar los hechos irregulares de los que
tenga conocimiento, hechos que deben ser denunciados ante las instancias
competentes.
En este orden de ideas, el secreto profesional de
otras profesiones liberales no puede equipararse a la actividad misma del
revisor fiscal ejercida por contadores públicos. Así, el revisor fiscal no debe
asumir la defensa de ninguna persona en una investigación administrativa o
judicial, no se entera de los hechos a partir de la narración de un cliente,
sino a partir del ejercicio de auditoría de sus funciones, el revisor fiscal da
fe pública de las actuaciones que revisa y tiene claros deberes tanto con los
socios de le empresa como con la sociedad.
Finalmente, esta Corte considera que esta obligación
en cabeza del revisor fiscal no implica la vulneración del debido proceso. En
efecto, el deber que le asiste, no significa la imputación de delitos, sino la
puesta en conocimiento por parte de las autoridades, quienes serán las que, con
sujeción a los principios constitucionales adelantarán las investigaciones que
consideren necesarias. Una interpretación en contrario, significaría que ningún
ciudadano podría poner en conocimiento de las autoridades la comisión de
ninguna conducta
En
mérito de lo expuesto, la Corte
Constitucional, administrando justicia, en nombre del pueblo y por mandato
de la Constitución,
RESUELVE
Declarar EXEQUIBLE la expresión “En relación
con actos de corrupción no procederá el secreto profesional”, contenida en
el artículo 7 de la Ley 1474 de 2011,
por los cargos estudiados en la presente providencia.
Cópiese, notifíquese, comuníquese, insértese en la
Gaceta de la Corte Constitucional, cúmplase y archívese el expediente.
GABRIEL
EDUARDO MENDOZA MARTELO
Presidente
MARÍA
VICTORIA CALLE CORREA
Magistrada
MAURICIO
GONZÁLEZ CUERVO
Magistrado
JUAN
CARLOS HENAO PÉREZ
Magistrado
JORGE
IVÁN PALACIO PALACIO
Magistrado
NILSON
PINILLA PINILLA
Magistrado
JORGE
IGNACIO PRETELT CHALJUB
Magistrado
HUMBERTO
ANTONIO SIERRA PORTO
Magistrado
Ausente con permiso
LUIS
ERNESTO VARGAS SILVA
Magistrado
MARTHA
VICTORIA SÁCHICA MÉNDEZ
Secretaria
General
[1] T-073ª de
[2] Sentencia
T-073ª de
[3] VIDAL DOMINGUEZ, Ignacio. EL SECRETO PROFESIONAL ANTE EL NOTARIO. Ius et Praxis [online]. 2002, vol.8, n.2 [citado 2012-03-08], pp. 479-517 . Disponible en: <http://www.scielo.cl/scielo.php?script=sci_arttext&pid=S0718-00122002000200015&lng=es&nrm=iso>. ISSN 0718-0012. doi: 10.4067/S0718-00122002000200015.
[4] Sentencia No. C-411 de
[5] M.P. Carlos Gaviria Díaz.
1 "
[6] Fundamentos de Filosofía del Derecho.
[7] M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz
[8] M.P. José Gregorio Hernández Galindo
[9] M.P. Vladimiro Naranjo Mesa
[10] M.P. Álvaro Tafur Galvis
[11] Álvaro Tafur Galvis
[12] M.P. Clara Inés Vargas
[13] Eduardo Cifuentes Muñoz
[14] M.P. Carlos Gaviria Díaz
[15] Sentencia C-538 de1997 M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz. Con provecho se puede consultar esta sentencia, cuya doctrina en algunos puntos se reiterará en el presente fallo.
[16] Ibidem.
Esta relación entre intimidad y secreto profesional ya ha sido
desarrollada por
[17] Ibidem.
[18] En esta materia, siguen siendo provechosas las orientaciones del Profesor Gabino Pinzón y su explicación del origen consuetudinario de la revisoría fiscal. Cfr. Gabino Pinzón, Sociedades Comerciales volumen I, Teoría General, Editorial Temis, Bogotá 1982, pgs. 342 y ss.
[19] Art. 35 Ley 43 de 1990, que expone el núcleo ético de la profesión de contador público (revisor fiscal).
[20] Sentencia C-067/96 M.P. Antonio Barrera.
[21] Sent. C-538/97 M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz
[22] M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra
[23] Sobre casos en los cuales
[25] M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra
[29] M.P. Jaime Cordoba Triviño
[30] Sobre los principios éticos que deben regir el
ejercicio de la contaduría pública, el artículo 35 de
“
El Contador
Público, sea en la actividad pública o privada es un factor de actividad y
directa intervención en la vida de los organismos públicos y privados. Su
obligación es velar por los intereses económicos de la comunidad, entendiéndose
por ésta no solamente a las personas naturales o jurídicas vinculadas
directamente a la empresa sino a la sociedad en general, y naturalmente, el
Estado.
La conciencia
moral, la aptitud profesional y la independencia mental constituye su esencia
espiritual. El ejercicio de